“POLITICA FISCAL Y ESTRATEGIA COMO FACTOR DE DESARROLLO DE LA MEDIANA EMPRESA COMERCIAL SINALOENSE. UN ESTUDIO DE CASO”

Eleazar Angulo López

2.7.4. La interpretación conforme a la legislación fiscal mexicana

Primeramente, es importante señalar que la interpretación jurídica surge a partir del Código Civil Federal. En este sentido el artículo 19 del mismo Código, establece lo siguiente:

Artículo 19.- Las controversias judiciales del orden civil deberán resolverse conforme a la letra de la ley o a su interpretación jurídica. A falta de ley se resolverán conforme a los principios generales del derecho.
Aunque no es extensivo en materia fiscal, si resulta interesante su análisis, ya que la desatinada redacción del precepto causa el asombro en que no se hayan corregido sus errores a saber qué las controversias deben resolverse, primero, conforme a la letra de la ley, es decir, en base al texto literal del Código Civil. Si existe duda para resolver la controversia, debe aplicarse la interpretación jurídica de la ciencia del Derecho – en toda la extensión de la palabra-, atreves de los métodos que se han formado para ello y que son el centro medular de estudio, en la inteligencia de que para la correcta aplicación de tales métodos deben utilizarse en su parte dogmatica a los Principios Generales del Derecho.
Antúnez (2010, p.13) señala que para efectos específicos del CFF, y dado que ninguna ley fiscal a título particular establece regulación en materia de interpretación jurídica, es el artículo 5 el que establece lo siguiente:
Artículo 5.- Las disposiciones fiscales que establezcan cargas a los particulares y las que señalan excepciones a las mismas, así como las que fijan las infracciones y sanciones, son de aplicación estricta. Se considera que establecen cargas a los particulares las normas que se refieren al sujeto, objeto, base, tasa o tarifa. Las otras disposiciones fiscales se interpretaran aplicando cualquier método de interpretación jurídica. A falta de norma fiscal expresa, se aplicaran supletoriamente las disposiciones del derecho federal común cuando su aplicación no sea contraria a la naturaleza propia del derecho fiscal.
Lo primero que se desprende de esta articulo es que se refiere exclusivamente a la materia fiscal, asimismo, nos establece una limitante en lo que respecta la interpretación de ciertas disposiciones fiscales, pues nos indica que vamos a hacer cuando estemos en una situación de esas características. La situación que se desprende de este artículo en comento se refiere a los siguientes puntos:
Sujeto.- Dentro de esto debemos de acudir al primer artículo del Código Fiscal de la Federación, en el cual se nos establece que “Las personas físicas y morales están obligadas a contribuir para los gastos públicos conforme a las leyes fiscales respectivas, por lo tanto se puede desprender que sujetos son las personas físicas y morales”.
Objeto.- Por objeto debemos de considerar que es la obligación, la prestación de que manera legal puede exigir el acreedor al deudor.
Base Gravable.- Este término usado en materia fiscal para referirse a lo que se toma en consideración para el cálculo del tributo, esto es para llegar a la forma líquida de la contribución, aunque faltaría lo que se refiere al último punto.
Tasa.- Por tasa se entiende el porcentaje aplicable a la base gravable, además que se maneja por tasa o tarifa, siendo la tarifa una serie de límites con diversos porcentajes dependiendo del nivel de ingresos y la tasa es un porcentaje fijo no importando el nivel de ingresos.
Cuando las disposiciones fiscales se refieren a estos conceptos de interpretación tiene que ser estricta, esto es literal, a la letra. Pero cuando nos encontramos ante situaciones distintas en la ley se autoriza la aplicación de cualquier método de interpretación.
Izaza (2008, p.5), manifiesta que en el artículo 5 del CFF hay una confusión de conceptos, pues aplicar e interpretar suelen ser diferentes, la norma primero se interpreta y luego se aplica, sin embargo de la redacción se deduce que el legislador uso ambas expresiones como sinónimos, y, peor aún, supuso que la aplicación estricta es un método, a pesar de que solo es una forma de aplicar la norma, interpretada si, de conformidad a los métodos que resulten aplicables. Bajo esta consideración, jurídicamente hablando, el precepto no establece como deben interpretarse los elementos esenciales del tributo, pues el primer párrafo solo establece como aplicarlos. Por tanto interpretando armónicamente este artículo, el segundo párrafo del precepto ofrece una solución: las normas referidas a los elementos esenciales del tributo se interpretan conforme a cualquier método, pero se aplican estrictamente. Esto fundamenta el aserto de que las demás disposiciones no se aplican estrictamente, con independencia del método interpretativo que se utilice. Esto, señala el autor, coincide con la recomendación de García Maynes en el sentido de que el intérprete debe hallar la unidad conceptual entre la finalidad de la norma y su aplicación.
Sánchez Gómez (2010, p.70), señala que dicho precepto del artículo 5 del CFF nos permite sostener que la legislación fiscal federal sigue el principio de interpretación estricta del derecho, procurando ante todo respetar el sentido literal o gramatical de las palabras empleadas por el legislador, sin restringirlo, y tampoco sin extenderlo, pero ante todo cuidando el espíritu jurídico que dio origen o sirvió de fundamento para crear ese precepto jurídico, en lo que se refiere a cargas tributarias, esto es, para que en forma correcta se especifique el alcance de los elementos de la obligación tributaria, como son: el objeto, sujetos pasivo y activo, la base del tributo, la cuota o tarifa, forma y periodo de pago y exenciones.
Cabe destacar, que las exenciones, son las excepciones a la regla de la obligación tributaria, esto es, se refiere a todos aquellos supuestos, personas o cosas que están liberadas de la obligación contributiva por razones económicas, sociales o políticas, y que deben de respetarse para que haya eficacia en la política y justicia fiscal, y en cada ley tributaria quedan plenamente identificadas tanto las cargas como las exenciones para efectos de que sean interpretadas y aplicadas correctamente.
De acuerdo a lo anteriormente señalado, esto permite alcanzar un equilibrio en la interpretación de la norma jurídica fiscal, al ordenar que otras disposiciones fiscales se interpretaran aplicando cualquier método de interpretación jurídica, lo que quiere decir que es válido aplicar por el interprete los métodos: exegético o literal; lógico o conceptual; autentico o legislativo; el identificado como a contrario sensu; el estricto o exacto; el histórico; el sistemático y el de la significación económica. Varios de ellos tienen una intima relación y hasta se equiparan en su objetivo, sin embargo se hace el señalamiento para identificarlos desde un punto de vista doctrinal (Sánchez Gómez, 2010, p.70).
El mismo autor señala que a falta de norma fiscal expresa se aplicara supletoriamente el derecho federal común cuando su aplicación no sea contraria a la legislación fiscal, esto significa que las omisiones o lagunas que se registren tanto en la legislación substantiva o material, como la de índole procedimental fiscal, pueden subsanarse con los Código Civil y de Procedimientos Civiles o los penales conducentes, propios para esa esfera de gobierno, cuidando ante todo la armonía con las disposiciones tributarias y el objeto de las mismas.
Sánchez Gómez (2010, p.71), manifiesta que la aplicación y entendimiento de las normas jurídicas fiscales consisten en desentrañar su significado gramatical y conceptual de las palabras empleadas por el legislador, sin introducir ninguna hipótesis o situación que no se encuentre prevista de manera expresa en el texto de la propia ley, y ello dará como resultado lo siguiente:

Margain Manatou, citado por Reyes Corona (2000), formula las siguientes conclusiones respecto al último párrafo del artículo 5 del CFF y señala que:

1.- Las normas de la ley tributaria deben interpretarse en forma armónica y no aisladamente, con el objeto de dar a la ley una unidad conceptual entre su finalidad y su aplicación.
2.- Por su naturaleza específica, deben interpretarse en forma estricta o literal, las normas que señalan al sujeto, objeto, la base, las cuotas y tarifas, así como el momento del nacimiento y del pago del crédito fiscal, las excepciones, infracciones y sanciones.
3.- Cuando un término tenga más de una acepción y ninguna de ellas sea legal, debe estarse a su sentido técnico; solo cuando una norma legal da una acepción distinta a la de la ciencia que corresponde el término, se estará a su sentido jurídico.
4.- La interpretación analógica debe prescribirse en la interpretación de las normas que recogen lo consagrado en el punto dos anterior, o se colma una laguna jurídica en perjuicio del contribuyente.
En este sentido, las normas del Derecho Tributario que establezcan cargas a los particulares, las que señalen excepciones a las mismas, y las que fijen infracciones y sanciones, deben ser aplicadas atendiendo exclusivamente al significado tanto gramatical como lógico-conceptual de las palabras utilizadas; quedando terminantemente prohibido hacer extensivas sus consecuencias a situaciones no contempladas en las mismas, por similares o parecidas que pudieran resultar. De acuerdo a lo anteriormente señalado, puede advertirse que el método de interpretación estricta tiene por objeto primordial el que las leyes fiscales sean aplicadas exactamente a los sujetos y situaciones a los cuales van dirigidos de manera específica, sin ampliar o restringir sus alcances, y tampoco sin pretender encuadrar supuestos o hechos que no sean propios de esa norma.

La interpretación es el medio que tiene aquel estudioso del derecho de llegar a conclusiones sobre los aspectos de controversia de la ley. La interpretación no es solo un decir lo que se entiende de la ley, si no que va más allá de ese aspecto superficial, es desentrañar el sentido de la expresión legislativa para poder comprender, plenamente, su alcance; y para esto se tiene a nuestro alcance diversos métodos que nos auxilian para poder alcanzar nuestra meta de interpretar.

En materia fiscal, lo aplicable para el Sistema Tributario Mexicano, es lo señalado en el artículo 5 del CFF, que es estricta en tratándose de sujeto, objeto, base y tasa, pero en otros aspectos se puede aplicar cualquier método de interpretación.

Los individuos se enfrentan frecuentemente, tanto en el ámbito de su actividad económica como en la esfera de sus relaciones familiares a decisiones que tienen un componente fiscal muy relevante. En este sentido, tanto las personas físicas como las personas morales deberán elegir el régimen fiscal que este más acorde a sus características y saber que los beneficios que obtenga no van a tributar igual si la actividad se desarrolla bajo el esquema de persona moral. Los sujetos también deben conocer que las circunstancias familiares influyen decisivamente en las cargas tributarias.

Reyes Corona (2009, p.18), señala que la generación del ahorro tributario es legítima a través de la diversas economías de opción que pueden aplicar los contribuyentes, ya sea con estímulos, créditos, exenciones (parciales o totales), regímenes preferenciales, diferimiento del pago del tributo, compensaciones, entre otros esquemas. Hablar de opciones legales fiscales, de economía de opción, de planeación fiscal o de alta planeación fiscal, engloba la configuración que tiene lugar y a la que tiene derecho un sujeto que realiza actos de negocios que por su naturaleza tendrán un efecto tributario; la economía de opción que puede utilizar alberga su configuración y utilización desde el mismo momento que la ley de la materia determine que la enajenación de bienes o el uso y goce temporal de estos tiene efectos tributarios; luego entonces es la misma ley tributaria la que, por ejemplo, determina la posibilidad de enajenar bienes como persona jurídica o como persona física, incluso como contrato o ente sin personalidad jurídica propia, así como puede otorgar el uso o goce temporal de bienes como persona jurídica o también como persona física, en ambos casos las deducciones neutralizadoras del ingreso serán sumamente distintas y no solo ello, sino que incluso los impuestos que arroguen cargas a estos serán totalmente distintos, puesto que la naturaleza del acto desde el origen influirá directamente en el efecto del mismo ante la imponibilizacion o liberación de contribuir por dicho ingreso.

El mismo autor manifiesta que, las diversas economías de opción, en el caso muy particular de México, en ocasiones son tildadas de prácticas evasivas del entero de las contribuciones que llegasen a corresponder, puesto que el SAT da a conocer de forma masiva las practicas que considera lesivas de sus intereses, pero vale la pena aclarar que cuando se trata de prácticas que son a favor de los contribuyentes, estas en ocasiones no son publicitadas y se llegan al extremo de que en algunos casos el mismo Poder Judicial, quien debería de publicar las tesis relacionadas a los casos resueltos por ellos hace valido hace valido el compadrazgo proteccional a favor de las autoridades tributarias, porque lo que no es ético es la actuación de dichos órganos juzgadores, en algunos casos, so pretexto del perjuicio que pudiera generar en la recaudación.
Reyes Corona (2009, p.27), señala que encontramos diversas conceptualizaciones de aquello que determina un pago mayor o menor respecto de la actividades cotidianas de los sujetos pasivos, existen los mismos doctrinariamente y judicialmente, sin embargo no existe una unificación que terminantemente exponga una resolución firme al caso concreto sobre lo que es una economía de opción; incluso puede decirse que las economías de opción pueden darse en todos los actos imponibles que realiza el contribuyente, sin embargo, algunos de ellos van sujetos a la carga (impositiva) y otros son liberados por la falta de legislación que determine los elementos del devengo tributario.
Bajo esta perspectiva el mismo autor, manifiesta que la economía de opción está ligada a tres fuentes naturales:
1.- El origen del acto.
2.- El o los sujetos que intervienen en el mismo; y
3.- El conocimiento del contribuyente de las economías de opción aplicables al caso concreto.
Domínguez Barrero y López Laborda (2001, p.10)1 basándose en los principios básicos de la planificación fiscal, señalan que las reacciones de los contribuyentes ante la progresividad impositiva dan como resultado que las opciones existen para diferir la carga tributaria, o las posibilidades de arbitraje impositivo que se pueden llevar acabo transformando valores y actividades en busca de tipos impositivos menores. Estos autores señalan que con las economías de opción la legislación fiscal permite para que paguemos los impuestos mínimos que se nos requieren, además estas opciones son licitas, sin que exista por parte del contribuyente, extralimitaciones, artificio o, en definitiva, abuso de la configuración jurídica de los impuestos como podría ocurrir en casos de elusión fiscal, como el fraude de ley, y, por supuesto, en los de evasión o con la simulación de los negocios.
Stiglitz (1985) citado por Domínguez Barrero y López Laborda (2001, p.12) identifica tres principios fundamentales en la planificación fiscal: el diferimiento de los impuestos, el arbitraje entre tipos de gravamen distintos y el arbitraje entre operaciones sujetas a distinto trato fiscal.
Las economías de opción, según Reyes Corona (2009, p.28) pueden verse como un fraude a la ley según como esta se aplique. Joan Francesc Pont Clemente, citado este mismo autor,  menciona, que en la economía de opción, dice: El fraude de ley tributario es una huida de las vías negociales ordinarias tan teñida de ánimo elusivo que deforma la realidad hasta lo grotesco.

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