CAPITULO 5. METODOLOGÍA

En este capítulo se describe el trabajo realizado para probar las hipótesis planteadas, se inicia con la exposición de las mismas en las cuales se centra el trabajo de investigación. A continuación se describe el origen del método utilizado para demostrar la evasión o elusión por parte de las empresas multinacionales (controladoras y controladas) y el procedimiento mediante el cual se demuestra la violación a los principios jurídicos y tributario de la reglamentación sobre precios de transferencia entre partes relacionadas.

H1 La regulación fiscal sobre precios de transferencia entre partes relacionadas (empresas multinacionales) no ha disminuido o evitado la evasión o elusión tributaria.

H2 La regulación fiscal en México sobre precios de transferencia entre partes relacionadas no cumple con el principio de constitucionalidad y legalidad, y del principio tributario de seguridad. Para la comprobación de la H1 se siguió la metodología del excedente de explotación de cuentas nacionales aplicada en la investigación de Barra y Jorrat en 1999 para estimar la evasión en el ISR de Primera Categoría1 en Chile. En México, Hernández, Zamudio, Núñez y Jarillo (2004) utilizaron también esta metodología sobre evasión fiscal del IVA, y consideran que lo hacen de una forma más fidedigna al combinar el sistema de cuentas nacionales y la encuesta nacional de ingreso-gasto de los hogares. Bergman, Carreón, Hernández (2005) utilizaron el mismo procedimiento que Barra y Jorrat para calcular la evasión del ISR de Personas Morales (ISRPM) de los ejercicios fiscales 2002 y 2003, desarrollo que se puede ver a detalle en el Anexo 5.

1 Equivalente al ISR de personas morales en México.

En el apartado 4.1. se detallan las etapas del trabajo desarrollado por Bergman, et.al (op.cit) y, en el apartado 4.2 se establecen dos etapas o pasos como la aportación de este trabajo de investigación, que permiten determinar para el ejercicio 2002 el grado de participación de los grupos multinacionales (grandes contribuyentes) en el ingreso nacional, en la recaudación de ISR y en la evasión estimada de ISR para las personas morales, avalando el procedimiento en el capítulo 5, con los datos de la autoridad fiscal (extraoficial), al no contar con información de dominio público. En el apartado 4.3 se resume lo que se desarrollará en el capítulo siguiente para demostrar la violación por parte de la autoridad fiscal a los principios de constitucionalidad, legalidad y seguridad al establecer en la regulación sobre los precios de transferencia entre partes relacionadas la obligación de observancia de las guías de la OCDE.

5.1. Metodología de las Cuentas Nacionales para estimar la evasión del ISR por las personas morales

Inicia como en cualquier empresa o negocio, obteniendo lo que se denomina Resultado Tributario(RT), a través de las Cuentas Nacionales y de adecuaciones a los números nacionales según la carencia de información pública especifica, este proceso se observa a continuación en la siguiente fórmula.

RT = IB - CD -GNPR - AE + GR + CM (1a) En donde: RT es Resultado tributario del periodo y se obtiene de restar a los Ingresos Brutos (IB), el costo de los bienes y servicios (CD), los gastos necesarios para producir rentas o gastos administrativos (GNPR) y las rentas o actividades exentas (AE); y adicionando los gastos rechazados (GR) lo que se conoce en una contabilidad de negocio como gastos no deducibles y la corrección monetaria (CM).

Se debe tomar en cuenta que el ISR de personas morales se aplica sobre la utilidad que se obtiene de disminuir a los ingresos acumulables según la legislación fiscal, las deducciones autorizadas por la misma. También es conveniente señalar que si el resultado es negativo (pérdida) la base y el impuesto son cero, y la pérdida fiscal de esos ejercicios podrá disminuirse de la utilidad fiscal de ejercicios posteriores, cuando se dé pérdida para efecto de ISR, se aplica en este caso el Impuesto al Activo.

Con el Resultado Tributario es posible determinar el ISR de las empresas. En México no es fácil la obtención de la información, por cuestiones legales y/o institucionales e inclusive políticas, siendo esta situación uno de los argumentos de la presente investigación, las empresas que publican su información son únicamente las que cotizan en la Bolsa Mexicana de Valores.

La situación anterior propicia que se utilice esta metodología, que de alguna manera permite obtener los elementos necesarios a nivel nacional como lo son las Cuentas Nacionales y las estimaciones en los determinados rubros en los que no se cuenta con información pública específica y suficiente.

La metodología de Excedente de Explotación El excedente de explotación (EE), es el concepto de lo que en términos de la Administración y de la Contaduría Pública se conoce como utilidad o pérdida del ejercicio antes de impuestos y en términos de esta metodología representa la retribución al riesgo empresarial derivadas de la actividad productiva de la unidad económica. Expresado de otra forma, se define como la producción bruta a precios del productor menos la suma del consumo intermedio, la remuneración de los asalariados, el consumo de capital fijo y los impuestos indirectos menos los subsidios.

Se considera que el Excedente solo pueden obtenerlo las industrias o productores de mercado, el excedente neto de explotación se obtiene de la siguiente fórmula:

ENE= VBP - CI - RS - CCF - CIS - IISI (2a) En donde, ENE es el Excedente neto de Explotación y se obtiene de restar al Valor bruto de la producción (VBP), el consumo intermedio (CI), las remuneraciones a los trabajadores (RS), el consumo de capital fijo (CCF), las contribuciones imputadas sociales (CIS) y los impuestos indirectos IISI.

Los datos para determinar el concepto anterior, se toman de las cuentas nacionales, y los cálculos corresponden a estándares internacionales de acuerdo al INEGI. Las estimaciones públicas se obtiene para los ejercicios 2002 y 2003 y del resultado del ejercicio 2002 se determinará la participación de las empresas multinacionales (grandes contribuyentes) en la evasión estimada de las personas morales.

En el concepto de consumo de capital, se hace la observación de que la depreciación legal puede diferir de la depreciación que utiliza el contribuyente, considerando que en régimen estable no debiera esperarse ningún sesgo por este concepto, supuesto que se toma en cuenta para determinar la evasión. Se hace énfasis sobre el ENE debiendo considerarlo siempre como una aproximación de las utilidades que generan los diferentes agentes como empresas, personas físicas con actividad empresarial, hogares e instituciones sin fines de lucro.

El siguiente paso es obtener, como se menciono al inicio de esta metodología, el ingreso liquido gravable o base gravable según los conceptos fiscales, de los contribuyentes sujetos a ingreso efectivo con la definición de excedente de explotación en el SCN.

RT = ENE - D - PEA - DON - AE (3a) En donde, RT es el Ingresos liquido gravable y se obtiene de restar al Excedente neto de Explotación (ENE), las deducciones de ley que se marcan en la Ley de ISR (D), las Pérdidas de ejercicios anteriores (PEA), las donaciones (DON) y las actividades e ingresos exentos (AE) Como en México el Excedente Neto de Explotación (ENE) incluye tantos los resultados positivos como negativos (utilidades, pérdidas), el resultado anterior se ajustará para determinar de este excedente neto de explotación, cual es el porcentaje que corresponde a las personas morales, y se utiliza la siguiente fórmula: BGPM = ENEPM - D - PEA - DON - AE (4a) En donde, BGPM que es la Base gravable de las personas morales se obtiene de restar al Excedente de neto explotación de las Personas Morales (ENEPM), las Deducciones por ley de ISR (D), las Pérdidas de ejercicios anteriores (PEA), los donativos y, las actividades o sectores como son; agricultura y autotransporte, exentos del ISR (AE).

Estimación de la recaudación teórica Con la base gravable de las personas morales (BGPM), se está en posibilidad de obtener la recaudación teórica potencial (RP), al aplicarle la tasa de impuesto sobre la base gravable y, descontando del resultado los créditos (o gastos fiscales) aplicados efectivamente por los contribuyentes (CE), el cual se expresa de la siguiente forma: 

RP = BGPM * T t - CE (5a)

En este apartado cabe hacer mención que los créditos o gastos fiscales que se mencionan, son los incentivos fiscales para los contribuyentes según el Artículo 219 de la LISR vigente en el ejercicio 2002 y hasta la fecha, el cual señala; la aplicación de un crédito fiscal equivalente al 30% de los gastos e inversiones realizados en el ejercicio, en investigación o desarrollo de tecnología, contra el impuesto causado.

En este renglón se hace notar que es imposible estimarlos teóricamente, por lo cual se excluye la posibilidad de evasión por el abultamiento de éstos, lo cual puede generar una subestimación de la evasión.

Estimación de la evasión Ahora es posible estimar el monto de la evasión y, se expresa de la siguiente forma:

EVA = RP - RO (6a)

En donde, el monto de la evasión (EVA) se obtiene de restar a la Recaudación Potencial (RP), la recaudación efectiva observada (RO).

En el caso de México, en la recaudación efectivamente observada se hace la aclaración de que incluye tanto el ISR como IMPAC. En los datos estadísticos que publica la SHCP, no se encuentra ninguna información en donde se detalle únicamente el ISR.

La tasa de evasión expresa el monto de la evasión como porcentaje de la recaudación teórica, de la siguiente forma.

TEVA = (EVA / (RP)* 100 (7a)

En donde, TEVA es la Tasa de evasión y se obtiene del resultado de dividir el monto de la evasión estimada (EVA), entre la recaudación potencial (RP), multiplicando el cociente por cien para expresarlo en por ciento.