8.4.2. PRESIÓN FISCAL REAL: PREMISAS DE PARTIDA.

En los siguientes apartados se procederá a determinar el TIE “Contable-Real” y el TIE “Fiscal-Real”, mediante la aplicación de unos modelos matemáticos. Sin embargo, previamente al cálculo de éstos, conviene identificar los datos base a partir de los cuales se realizará el estudio, así como las premisas de partida que han sido necesarias definir.

8.4.2.A. Premisas de partida en la determinación de la presión fiscal.

La deficiente información fiscal aportada en las Cuentas Anuales hace difícil llevar a cabo el análisis de la presión fiscal, sin acudir a unos supuestos de partida, los cuales se presentan a continuación:

Supuesto 1: Analizamos la presión fiscal de 6 SCSG, las cuales son consideradas a efectos fiscales como sociedades cooperativas protegidas en la medida que, en la conciliación de resultados aplican los beneficios fiscales atribuidos a éstas y no disponemos de información suficiente para afirmar o negar tal condición.

Como anteriormente se ha expuesto las sociedades a estudiar son las SCSG de la muestra que han presentado beneficios antes de impuestos en el ejercicio 2002, 8 SCSG: 6 Grupo Memoria normal y 2 Grupo Memoria abreviada. De éstas hubo que excluir a dos –1 del Grupo Memoria normal (SCSG8) y 1 del Grupo Memoria abreviada (SCSG14)– debido a que dan escasa o nula información fiscal en sus Memorias, por lo que la muestra total de sociedades analizadas ha sido de 6.

Supuesto 2: Partimos de los datos que se facilitan en la Memoria. En el supuesto que se necesite algún otro dato del que no se facilite información, se considera que el mismo tiene valor cero, pues de haber tenido valor, en principio, se tendría que haber informado de él.

Supuesto 3: Dado que no todas las sociedades cooperativas comunican los distintos resultados contables, para la determinación de éstos hemos seguido los siguientes pasos:

1.- Para aquellas sociedades cooperativas que presentan una conciliación del resultado contable y fiscal, hemos obtenido ésta información de la misma. Es el caso de la SCSG7 y SCSG2 las cuales no indicaban los resultados a efectos contables, aunque si los resultados a efectos fiscales. Al no presentar resultados extraordinarios en la cuenta de Pérdidas y Ganancias, el resultado cooperativo a efectos fiscales coincide con el contable y el resultado extracooperativo con el resultado con terceros no socios.

2.- Para aquellas que aún presentando conciliación de resultados no se puedan determinar éstos, hemos considerado que el RCAI de la cuenta de Pérdidas y Ganancias, es todo resultado cooperativo. Algunas de las SCSG objeto de estudio exponían resultados extraordinarios en la cuenta de Pérdidas y Ganancias, los cuales se han tratado como resultados cooperativos, al ser consecuencia del traslado al resultado del ejercicio de subvenciones de capital, las cuales, por aplicación de la LSCA, tienen tal consideración. Bajo este punto se han determinado los resultados contables de la SCSG1.

3.- El resto de SCSG –SCSG3, SCSG4 y SCSG13–, identificaban los distintos resultados contables.

Supuesto 4: Se decide dotar a fondos obligatorios (FRO y FEP), el mínimo establecido por la LSCA para las SCSG –dotaciones obligatorias–, salvo que la sociedad haya atribuido un importe superior, en cuyo caso consideraremos éste. No obstante, a efectos fiscales, sólo será deducible el 50% de las dotaciones obligatorias al FRO y el 100% de las dotaciones obligatorias al FEP.

Para determinar estas dotaciones, puesto que no todas las SCSG han diferenciado contablemente los resultados cooperativos, con terceros ajenos y extraordinarios, hemos seguido la determinación de resultados presentada en el Supuesto 3.

Supuesto 5: Existen dos niveles de relación del FRO y el capital social, tal y como prescribe la LSCA:

a) Si el FRO es menor o igual al 50% del capital social, las dotaciones obligatorias serán:

b) Si el FRO es mayor que el 50% del capital social, se dotarán obligatoriamente:

Ante la imposibilidad de poder determinar para las sociedades objeto de estudio tales relaciones, obtendremos el TIE “Contable-Real” y el TIE “Fiscal-Real” para cada una de las mismas. Indicar, que a partir de ahora hablaremos de que el FRO sea mayor o menor al capital social, refiriéndonos al 50% del capital social y no al total.

Supuesto 6: Las dotaciones a fondos se realizarán:

 Antes de la modificación de la LSCA: Una vez compensadas pérdidas y después de impuestos. Entendemos que para las sociedades cooperativas acogidas a la LSCA, antes de la modificación de ésta, los resultados después del Impuesto sobre Sociedades son la base para la dotación de los fondos obligatorios (FRO y FEP). Creemos que la dotación a los fondos obligatorios, en la LSCA, debía realizarse sobre los resultados después de impuestos por dos motivos:

1.- El artículo 89 de la LSCA, que trata de la determinación de los resultados cooperativos, recogía en su punto 2 letra e), que entre los gastos que debían deducirse de los ingresos había que considerar “El Impuesto de Sociedades ...”. Además el artículo 90 de la mencionada ley que se ocupa de la determinación de los resultados de operaciones con terceros establece que “... se deducirán de los ingresos mencionados en el apartado 1 del artículo anterior, que sean generados por la actividad cooperativizada con terceros no socios, los gastos enunciados en el apartado 2 de dicho precepto, en proporción a la cifra de ingresos de esta naturaleza, así como los gastos específicos generados por la actividad con terceros no socios”. Por tanto, el Impuesto sobre Sociedades es una partida de gasto a la hora determinar el resultado ya sea cooperativo o sea de operaciones con terceros no socios o extraordinarios. Y, en consecuencia, la aplicación de los excedentes se realiza después del Impuesto sobre Sociedades.

2.- Por otro lado, el artículo 99 de la LSCA, que trata de la contabilidad, dispone que las sociedades cooperativas llevarán una contabilidad “... de acuerdo con el Código de Comercio y el Plan General Contable ...”, lo que implica que la dotación a los fondos obligatorios (FRO y FEP) deberá hacerse después de deducir de los resultados el Impuesto sobre Sociedades devengado en el ejercicio.

 Después de la modificación de la LSCA: La LSCA deja claramente indicado que las dotaciones se realizarán una vez compensadas pérdidas y antes de la consideración de los impuestos.

Supuesto 7: En aquellos casos que las sociedades presenten resultados cooperativos, con terceros no socios y extraordinarios y no se indique la naturaleza de la pérdida, ésta se considerará pérdida cooperativa –es el caso de la SCSG1, SCSG4 y SCSG7–, en la medida que las pérdidas en las sociedades cooperativas, por lo general, se generan como consecuencia del traspaso a los socios de resultados, vía precios o intereses.

Supuesto 8: Las diferencias permanentes que existen, son las derivadas de las dotaciones a los fondos obligatorios, así como aquellas que cada sociedad tuviera registrada por otros motivos.

Supuesto 9: No existen diferencias temporales, dado que ninguna sociedad cooperativa las ha registrado.

Supuesto 10: Se considera que se compensan cuotas íntegras negativas en aquellos casos que se indique su compensación en la Memoria.

Supuesto 11: No se tendrán en cuenta las retenciones y pagos a cuenta, pues su consideración o no, no afectará a la determinación de la presión fiscal.

Supuesto 12: Consideramos que las deducciones y bonificaciones aplicadas por las SCSG son correctas, y las tomamos en consideración siempre que proceda. Hemos estimado que las deducciones y bonificaciones aplicadas, están ligadas al resultado cooperativo dado que la gran mayoría de éstas se generan como consecuencia de la actividad principal de las sociedades, que en este caso es la actividad cooperativizada, la cual tiene su reflejo en el resultado cooperativo.