CAPÍTULO 4: INSTRUMENTOS FISCALES DE LAS SOCIEDADES COOPERATIVAS DE SEGUNDO GRADO

4.1. MARCO NORMATIVO.

A pesar de la labor sintetizadora llevada a cabo por la LIS de recoger en un solo texto el máximo número de Regímenes especiales, dos se han quedado al margen de dicha refundición. Entre ellos se encuentra el que afecta a nuestro trabajo de investigación, concretamente el Régimen fiscal de las sociedades cooperativas, contenido en la LRFC. No obstante, para lo no previsto en la misma, se estará a lo dispuesto en la normativa tributaria general.

La disposición derogatoria única 2.6 de la LIS, mantiene la vigencia de la LRFC, cuyos artículos 15.3, 17.4, 24 y 36 b), son modificados por la disposición final segunda de la propia LIS, además de la disposición adicional quinta.

La LRFC será de aplicación a todas las sociedades cooperativas regularmente constituidas en el Estado español, salvo las que tengan su sede o domicilio social en el País Vasco o en Navarra, a las cuales les serán de aplicación los regímenes tributarios especiales vigentes en dichos territorios .

Es patente que las sociedades cooperativas presentan distintas opiniones en cuanto a su forma de tributación, desde los que ven en ella una forma solidaria que reclama la exoneración fiscal, a otros que abogan por el principio de igualdad ante la ley.

En nuestro país, se ordena en el artículo 129.2 de la Constitución a todos los poderes públicos que fomenten, mediante una legislación adecuada, las sociedades cooperativas, por lo que dicho Régimen tiene su fundamento en la referida Constitución.

La justificación de tal protección podría encontrarse, en primer lugar, en el deseo de favorecer una forma de organización empresarial en la que la propiedad de los medios de producción no determina el criterio de distribución del beneficio o excedente, y, en segundo lugar, en la sumisión de las sociedades cooperativas al principio mutual. Sin embargo, aparte de las consideraciones expuestas, la sociedad cooperativa actúa en mercados abiertos compitiendo con otras sociedades que podrían considerarse discriminadas.

En este sentido, De Luis Esteban (2001, 14) indica que “… un tratamiento diferenciado para las sociedades cooperativas sería la lógica consecuencia del mandato contenido en el artículo 4 de la Ley General Tributaria, de 28 de diciembre de 1963, que señala que “Los tributos, además de ser medios para recaudar ingresos públicos, han de servir como instrumento de la política económica general, atender a las exigencias de estabilidad y progresos sociales y procurar una mejor distribución de la renta nacional” .

Por estas razones, el legislador, a través de la LRFC, adopta una postura intermedia basada en un tipo de gravamen reducido, exenciones y bonificación selectiva.

Las características básicas del Régimen fiscal de sociedades cooperativas las podemos concretar en las siguientes:

 Vocación estatutaria, en cuanto pretende abarcar la totalidad de los tributos que afectan a las sociedades cooperativas.

 Establecimiento de un doble nivel de protección en atención a las clases de sociedades cooperativas y las circunstancias que incidan en ellas.

 Configuración de las normas técnicas para la determinación de la base imponible.

 Armonización con la LC, y

 Excesiva complejidad.

En cuanto al establecimiento de un doble nivel de protección, cabe decir que a efectos tributarios, el artículo 2 de la LRFC clasifica a las sociedades cooperativas en dos grupos: por un lado, las sociedades protegidas y, por otro, las especialmente protegidas . Sin embargo, y de acuerdo con Martín Fernández (1995, 267), dicha clasificación quedaría vacía si no se incluye en la misma a las sociedades cooperativas no protegidas, pues aunque éstas no van a gozar de los beneficios fiscales que se establecen en los artículos 33 y 34 de la citada LRFC, sí que estarán sujetas a las reglas especiales o técnicas, aplicables para la determinación del Impuesto sobre Sociedades recogidas en los artículos 15 a 29 de la misma.

La cantidad de límites cuantitativos, algunos de difícil concreción y cálculo, hacen complicado distinguir entre sociedades cooperativas protegidas y especialmente protegidas. En este sentido, hemos de manifestar que ni la anterior Ley 3/1987, ni la LC , remedian la complejidad de este tipo societario. En cualquier caso tenemos que señalar, que el ámbito de aplicación de la citada ley es de carácter general, aplicándose en nuestro caso la específica de la Comunidad Autónoma en la que centramos nuestro estudio, es decir, la LSCA.

Realizada esta breve introducción, comenzamos este capítulo con una sencilla guía que recoge los distintos impuestos que tienen incidencia en las sociedades cooperativas en el cuadro 4.1, y que de una forma pormenorizada vamos a desarrollar.

A este respecto, hemos de manifestar, que la Ley General Tributaria, de 17 de diciembre de 2003, (en adelante LGT) no explicita una definición de los tributos sino que establece una clasificación en su artículo 2.2, en tasas, contribuciones especiales e impuestos, y a continuación, en ese mismo artículo, define cada uno de ellos, por lo que realizaremos en este epígrafe un análisis independiente tanto de la imposición directa como de la indirecta que afecta a dichas sociedades cooperativas, así como las repercusiones que de su aplicación pueden tener tanto en las personas físicas como en las jurídicas que forman parte de ellas.

Las sociedades cooperativas y, por ende, las SCSG no gozan de ninguna especialidad en relación con la imposición indirecta, por tanto estarán sometidas al Régimen general. Sin embargo, cuando sean calificadas como protegidas o especialmente protegidas van a gozar de una serie de beneficios fiscales, los cuales quedan recogidos en el cuadro 4.2.

En relación con el Impuesto sobre Sociedades, junto a los beneficios fiscales específicos señalados, pueden disfrutar también de los beneficios regulados en la LIS dentro del Régimen general, así como de los contemplados dentro del Régimen fiscal especial para las empresas de reducida dimensión , siempre y cuando dichos beneficios no sean incompatibles con los establecidos en la LRFC .

Además, de todos estos beneficios, las SCSG pueden también beneficiarse de los beneficios previstos en la legislación sobre agrupación y concentración de empresas. En este sentido, el artículo 79.2 de la LC y 162.1 de la LSCA preceptúan que “Las cooperativas que concentren sus empresas por fusión o por constitución de otras cooperativas de segundo grado, así como mediante uniones temporales, disfrutarán de todos los beneficios otorgados en la legislación sobre agrupación y concentración de empresas”. La LSCA va más allá e indica que disfrutarán de dichos beneficios en su grado máximo.