III.6.B. PERIODO 2. PLAZO DE APLICACIÓN SIMULTÁNEA DE DOTACIÓN EN PRESUPUESTO Y PORCENTAJE SOBRE RENDIMIENTO DE LA IMPOSICIÓN (artículos II.2; II.3; II.4,2 y apartado 2 del número 1 del protocolo adicional del acuerdo económico) (desde 1988 a 1990).

Como sistema provisional, que representa un paso intermedio dentro de un proceso evolutivo, la asignación tributaria tiene rasgos propios, pero, al mismo tiempo, participa de algunos caracteres del sistema del que parte, dotación global y única y de aquél hacia el que se encamina, suficiencia financiera de la Iglesia, particularmente si se tiene en cuenta la dosis notable de pragmatismo, que ha presidido la elaboración del acuerdo de 1979. Desde el ángulo de la intervención del ciudadano el sistema de asignación tributaria se asemeja más al sistema definitivo, ya que tiene en cuenta la voluntad del ciudadano, ya que "será preciso que cada contribuyente manifieste expresamente en la declaración respectiva su voluntad acerca del destino de la parte afectada", según establece el segundo inciso del artículo II.2 del acuerdo económico, de 1979. El papel del ciudadano ha cambiado de naturaleza, ya que su vountad es presupuesto para que la asignación se lleve a cabo. Ya no está empujado obligatoriamente a contribuir al sostenimiento económico de la Iglesia católica. Sólo si así lo manifiesta se producirá. Este sistema se acerca más al sistema de autofinanciación, en el que tendrá que tener en cuenta las aportaciones libres de los creyentes .

Este segundo período de aplicación simultánea tiene las siguientes características:

a) no puede comenzar antes de 1983, por ser taxativo el texto, al indicar los tres ejercicios completos, después de la firma;

b) sí puede comenzar después de 1983, ya que la palabra "podrá" indica, al menos, opción en cuanto a la fecha de comienzo;

c) deberá producirse en el plazo de tres años: la sustitución o período de aplicación simultánea no puede durar más de tres años .

Por tanto, es un período, cuya duración se tasa en tres años -artículo II.4 del acuerdo económico-, en el que conviven estos dos sistemas, de modo que la Iglesia perciba, en total, una suma equivalente, a la que venía recibiendo presupuestariamente . Pero, como es previsible, que, al dar comienzo este nuevos sistema, de entregar a la Iglesia ese tanto por ciento, procedente de los impuestos, de los que, voluntariamente, quieran destinarlo a esa finalidad, no equivalga a la "adecuada dotación", que el Estado viene aportando a la Iglesia durante el primer período, se establece en el artículo II.4 del acuerdo económico, de 1979, que la dotación presupuestaria continuará en esta segunda fase, pero se irá minorando "en cuantía igual a la asignación tributaria recibida". Este proceso de sustitución, según el artículo II.4,2 del acurdo económico, de 1979, se llevará a cabo en el plazo de tres años. Es, sin embargo, lógico, que dure este tiempo en el período de aplicación simultánea de ambos sistemas, puesto que un cambio repentino a este nuevo sistema podría provocar la reducción de la aportación estatal, destinada a la Iglesia. En efecto, sin esta experiencia trienal, no podría calcularse el número de contribuyentes, que quieran destinar a la Iglesia católica una parte de la cuota de los citados impuestos, así como la cuantía de éstos, a fin de fijar el porcentaje de afectación a la Iglesia católica, de modo que ésta reciba, mediante tal sistema, los "recursos de cuantía similar" al a dotación anterior, tal y como se previene en el artículo II.3 del acuerdo económico, de 1979 . Por tanto, este período segundo, de aplicación simultánea, hubiera podido estar en vigor en 1983-1984-1985, ni antes ni después. Pasado 1985 -si se hubieran cumplido las previsiones- debería haberse dado paso al período tercero, de aplicación exclusiva del sistema de "asignación tributaria", o al cuarto período, si se han cumplido sus condiciones .

El sistema de la segunda fase fue propuesto también a las confesiones no católicas, pero no lo aceptaron .

Esta segunda fase podría haber tenido su comienzo el 1 de enero de 1983, momento, en el que se hubiera podido combinar el sistema de dotación estatal a la Iglesia, con la "asignación tributaria para fines religiosos". En este segundo período, la simultaneidad de ambos sistemas se articula como sigue: en principio, el Estado podrá asignar a la Iglesia un porcentaje del rendimiento de la imposición sobre la renta o cualquier otro impuesto de caráceter personal; y en la medida en que el importe global de la asignación así calculada, no alcance el valor de la dotación presupuestaria hasta entonces vigente, el Estado completaría la diferencia entre ambas sumas con la dotación precisa, hasta completar, lo que venía rigiendo en el año, en que se haya puesto en marcha este sistema simultáneo de "asignación tributaria" y de dotación presupuestaria estatal .

Esta segunda fase, que hubiera podido entrar en vigor en el año 1983 –a partir del 1 de enero, de 1983-, fue regulada y puesta en funcionamiento, sin embargo, en la ley 33/1987, de 23 de diciembre, de presupuestos generales del Estado, para 1988 -B.O.E., núm. 307, de 24 de diciembre-, por lo que, al caracterizarse la fase de referencia por su transitoriedad, en tres años -1988, 1989, 1990- deberá finalizar . Esta segunda fase comenzó con la ley de presupuestos para el ejercicio de 1988 , siendo también un sistema de dotación estatal, aunque con la manifestación, por parte de los creyentes y personas, que quieran colaborar con las confesiones, de su voluntad de cooperar con una confesión religiosa. Este segundo período se prolongó hasta 1990 . Algún autor ha llegado a gritar: "La dotation d'Etat est morte, vive l'allocation fiscale!" . Para el Gobierno la facultad de uno a otro estadio era potestativa -"podrá asignar" nos dice el artículo II.2 del acuerdo económico, de 1979- y le pareció 1988 el momento de ejercitarla .

Esta segunda fase se caracteriza por su transitoriedad, al estar destinada, a servir de puente entre el sistema de dotación y el periíodo de "asignación tributaria exclusiva". Su duración mínima será de tres anualidades, y su comienzo es facultativo, dependiendo de la voluntad de la Administración, a la hora de hacer realidad las modificaciones oportunas, que permite el acuerdo económico .

En base a la disposición adicional quinta de la ley 37/1988, de 28 de diciembre, de presupuestos generales del Estado para 1989 -B.O.E., de 29 de diciembre- , PÉREZ LUQUE ha definido la "asignación tributaria", en los siguientes términos: "una participación en los ingresos del Estado, recaudados por el Impuesto sobre la Renta" .

Este período segundo consiste en la aplicación simultánea de los dos períodos, a saber:

a) del de presupuestos y dotación presupuestaria;

b) y del de "asignación tributaria" .

El artículo II.2 del acuerdo sobre asuntos económicos, de 1979, establece que:

"[...] el Estado podrá asignar a la Iglesia católica un porcentaje de rendimietno de la imposición sobre la renta o el patrimonio neto u otra de carácter personal, por el procedimiento técnicamente más adecuado. Para ello será preciso que cada contribuyente manifieste expresamente en la declaración respectiva su voluntad acerca del destino de la parte afectada. En ausencia de tal declaración, la cantidad correspondiente será destinada a otra finalidad".

Este sistema de "asignación tributaria" supone un juego conjunto del sistema de consignación presupuestaria, junto al de "asignación tributaria", y consiste en asignar a la Iglesia católica un porcentaje determinado, sobre la masa de rendimiento de la imposición sobre la renta -siendo éste el criterio, que, definitivamente, se utilizaría-, o sobre el patrimonio neto, o sobre otra imposición de carácter personal, correspondiente a aquellos ciudadanos contribuyentes, que hayan manifestado, expresamente, en su declaración, su voluntad de que su parte correspondiente se destine a la Iglesia católica. A falta de tal declaración "la cantidad correspondiente será destinada a otra finalidad"; ello da a entender que el destino podrá ser otra Iglesia, otra confesión religiosa, o, simplemente otros fines del presupuesto del Estado -aunque, finalmente, se destinaría a "otros fines", según la ley 33/1987, de 23 de diciembre, de presupuestos generales del Estado para 1988, en su disposición adicional quinta .

En base al apartado primero del a disposición adicional quinta de esta ley 33/1987, de 23 de diciembre, de presupuestos generales del Estado, para 1988, a partir de 1988 se destina un porcentaje del rendimiento del impuesto sobre la renta de las personas físicas -I.R.P.F.-, a fines religiosos, y otros fines de interés social.

El apartado segundo de la disposición adicional quinta de la ley 33/1987, de 23 de diciembre de presupuestos generales del Estado, para 1988, establece que dicho porcentaje se fijará en la ley de presupuestos de cada año y se aplicará sobre la cuota íntegra resultante de las declaraciones anuales presentadas por los sujetos pasivos. Se entenderá por cuota íntegra la resultante de aplicar sobre la base imponible del impuesto sobre la renta de las personas físicas, la tarifa establecida en la misma ley.

El Estado entregará a la Iglesia, lo que recaude en este impuesto, en el que los contribuyentes declaren que su porcentaje vaya a la Iglesia. Pero, como en una primera aplicación del sistema sería imposible acertar con la cantidad recaudada del impuesto con una partida del presupuesto, de manera que de las dos cantidades, lo recaudado del impuesto y de la partida del presupuesto, entregue el Estado al a Iglesia la cantidad que le corresponde .

Sobre qué masa de rendimiento de imposición se aplicará, y qué porcentaje srá el que se aplique, así como el procedimiento técnico, que se vaya a utilizar para la percepción y entrega, cuestiones, que las partes dejan sin determinar . El porcentaje del 0''5239 -en ejecución de lo previsto en el artículo II.2 del acuerdo económico, de 1979- por ciento de las cuotas íntegras del impuesto sobre la renta de las personas físicas, que, finalmente, el Estado, de forma unilateral , establece en la ley 33/1987, de 23 de diciembre, de presupuestos generales del Estado para 1988 –según el apartado tercero de su disposición adicional quinta- es el 0"5239 por ciento de las cuotas íntegras del impuesto sobre la renta de las personas físicas -invariable hasta hoy día-. Lo lógico hubiera sido acordar el porcentaje con la iglesia; incluso se ha mantenido, a pesar de lo irrisorio de la cuantía, invariable año tras año este porcentaje . El porcentaje del impuesto, a destinar a fines religiosos, lo ha determinado el Estado, según la memoria, que la Iglesia le presente, de forma que la cantidad global, a entregar a la Iglesia sea equivalente, a la que el Estado entregaba, cuando aportaba una asignación del fondo presupuestario -artículo II.3 del acuerdo económico-. Esto exige que la determinación del porcentaje se haga año tras año; para adaptarlo a las circunstancias y porque cada año variarán las declaraciones de voluntad, y el número de declaraciones de la renta .

Y ello a pesar de que este porcentaje, fijado unilateralmente por el Estado, en la ley 33/1987, de 23 de diciembre, había sido calculado en base a obtener unos rendimientos equivalentes , a los que recibía la Iglesia por el sistema anterior de dotación presupuestaria desde 1988; por ello ha resultado, ciertamente, insuficiente, para garantizar una asignación, que respete lo dispuesto en el artículo II.3 del acuerdo sobre asuntos económicos. Hasta 1991 el problema no tenía demasiada trascendencia práctica, al hallarnos en el proceso de sustitución, previsto en el párrafo 2 del apartado 4 del artículo II , durante el cual el Estado debe mantener la dotación presupuestaria, aunque minorada en la parte correspondiente a las cantidades producidas por el sistema de "asignación tributaria". Sin embargo, el paso, en 1991, a la etapa en laque la asignación presupuestaria debe producir, por sí sola, recursos de cuantía equivalente, sin la cobertura de la dotación presupuestaria, obliga, necesariamente, a que se actualice el porcentaje, de forma que asegure al a Iglesia recursos similares, a los que hubiera recibido por otros procedimientos . Ciertamente esta etapa plantea serios problemas, que quedan sin resolver, entre los cuales destaca, de manera principal, la insuficiencia económica de las cantidades, que en base a él irán destinadas a la Iglesia católica, que verá mermados de manera sustancial los ingresos, que el antiguo sistema de consignación presupuestaria le proporcionó durante más de un siglo .

La "asignación tributaria" repercute, de manera directa, en los ingresos fiscales del Estado, ya que la suma transferida a la Iglesia dejará de ser ingresada en el Tesoro público. Tal inconveniente habría podido ser eliminado con la implantación de un "impuesto religioso", al igual que en la hoy República Alemana, posibilidad vetada en España por el artículo 16.2 de la Constitución, ya que ello implicaría en el supuesto obligación, a declarar sobre la religión, a que pertenece el sujeto pasivo . En España no se pudo instaurar el sistema de "impuesto religioso" alemán, en la medida en que tal sistema está ligado al concepto de "corporación de derecho público", que poseen algunas confesiones y tiene un fundamento constitucional. Por el contrario, en España ninguna confesión tiene el carácter de "corporación de derecho público", sino que el fundamento de "asignación tributaria" es, exclusivamente, un acuerdo con la confesión religiosa, es decir, el fundamento del sistema no es constitucional, sino pacticio . El impuesto, del que habla el acuerdo económico no es "impuesto religioso" ni "impuesto eclesiástico". Es un impuesto estatal ordinario, que todos los súbditos han de pagar. El Estado, sin embargo, destina un porcentaje determinado de este impuesto a la Iglesia. Por ello, es un impuesto, del que el Estado destina un tanto por ciento a fines religiosos, siempre que los imponentes declaren su voluntad, de que se destine a los fines de una confesión religiosa determinada. Este impuesto no es un "impuesto religioso", porque no es un impuesto establecido por motivos religiosos; sino un impuesto establecido para todos los súbditos, sea sobre la renta o sobre el patrimonio, sea otro impuesto de carácter personal. El impuesto religioso no sólo lo pagan, los que profesan una religión y por razón de la religión; sino que lo han de pagar todos. Si alguien no declara su voluntad de destino de este impuesto o declara que no quiere que se destine a un fin religioso, el Estado cobrará el impuesto, pero lo destinará a otros fines -artículo II.2 del acuerdo económico-. No es un impuesto nuevo, ni un impuesto, establecido para determinadas personas, sino que es un impuesto para todos los súbditos. Ningún español, por motivos religiosos, tendrá que pagar más impuestos por su carácter religioso. Todos los españoles pagarán los impuestos en proporción a sus posibilidades .

La utilización del sistema de recaudación y gestión tributaria para la consecución de los recursos económicos de una confesión religiosa implica la identificación de los contribuyentes, y de su domicilio y cuantificación de sus ingresos, redundando, por consiguiente, en la posibilidad de utilizar procedimientos obligatorios y de carácter periódicos -anuales-, que, además, invaden el ámbito íntimo de los contribuyentes. Efectivamente, esta cooperación religiosa obligada se puede enmarcar en el ámbito del artículo 16.2, in fine de la Constitución . De todos modos, las afectaciones impositivas de esta clase son fórmulas jurídicamente aceptadas y reguladas, con carácter genérico, en el artículo 27 de la ley 230/1963, de 28 de diciembre, general tributaria . La disposición adicional quinta de la ley de presupuestos generales del Estado, para 1988, no altera ninguno de los elementos, ya sean estructurales o funcionales del tributo referido. De acuerdo con el artículo 27 de la ley de presupuestos generales del Estado, de 1963, la llamada "asignación tributaria" de la disposición adicional quinta de la ley de presupuestos generales del Estado, para 1988, constituye, bajo el enfoque jurídico, un claro supuesto de afectación parcial de rendimientos impositivos . Por tanto, no estamos ni ante un impuesto nuevo, al estilo del llamado "impuesto religioso" alemán, ni tampoco ante una figura jurídicamente anómala ni nueva, sino ante una fórmula financiera, técnicamente correcta, y jurídicamente tipificada y regulada, que no es otra que la fórmula de una afectación impositiva, esto es, la afectación de una parte de la recaudación de un "impuesto estatal", a financiar un determinado gasto del Estado español. Se trata, por tanto, de una figura legal dentro de nuestro ordenamiento jurídico-positivo . Pero si tal fórmula es técnica y jurídicamente correcta, es obligado, de inmediato, preguntarse por qué ha sido tildado de posible inconstitucionalidad. Sin embargo, la "asignación tributaria", que nos ocupa, no infringe ningún precepto de la Constitución español, de 1978. Primeramente, es conforme con el principio de legalidad tributaria, configurado en el artículo 31.3 de la Constitución española, de 1978 , ya que, de acuerdo con el artículo 27 de la ley 230/1963, de 28 de diciembre, general tributaria, la "asignación tributaria", en cuanto afectación de ingresos impositivos a un fin o gasto público concreto, ha sido establecido por la misma ley 33/1987, de 27 de diciembre, de presupuestos generales del Estado, para 1988. Por otro lado, tampoco supone una infracción del artículo 134.7 de la Constitución española, de 1978 , según el cual las leyes de presupuestos no pueden crear tributos y sólo pueden modificarlos, cuando así lo haya prescrito, específicamente, una ley tributaria sustantiva. Pero la "asignación tributaria" no crea ningún tributo nuevo, y, por otra parte, tampoco constituye ninguna modificación de los elementos estructurales o funcionales del impuesto sobre la renta . Efectivamente, IBÁN considera "extraordinariamente discutible", que en un moderno sistema fiscal quepa la posibilidad de que el contribuyente, de modo individual, designe el destino del producto de un impuesto concreto, y, menos aún, en nuestro sistema constitucional, ya que la aprobación de los presupuestos generales del Estado corresponde a las Cortes Generales, en virtud del artículo 134 de la Constitución española, de 1978, y, por esta vía del llamado "impuesto religioso" parte de la asignación de los gastos es hurtada a la competencia de las mismas; pero es que, además, no se explica por qué se concede esta facultad al contribuyente únicamente en esta materia y no en otras. Incluso es contrario al artículo 16.2 de la Constitución española, de 1978, el que "el contribuyente manifieste expresamente en la declaración respectiva su voluntad acerca del destino de la parte afectada" -artículo II.2 del acuerdo económico, de 1979-, lo cual es un modo indirecto de declarar la creencia religiosa, que se profesa . La manifestación debe ser expresa. No se puede, pues, suponer la manifestación, ni basta una manifestación táctica ni interpretativa. Además, debe ser expresa. Si alguien no hace la declaración de destino de la parte afectada, no por eso pagará menos impuestos, sino que el porcentaje, que le correspondería dar a una confesión religiosa, el Estado la destinará a otros fines. De aquí se deduce que este impuesto es un impuesto estatal ordinario y común, pero el Estado destina parte del impuesto a fines religiosos, según la declaración de los propios contribuyentes .

Tampoco repugna la "asignación tributaria" el artículo 16.3 de la Constitución española, de 1978, según el cual "los poderes públicos tendrán en cuenta las creencias religiosas de la sociedad española y mantendrán las consiguientes relaciones de cooperación con la Iglesia Católica y demás confesiones". Tampoco se viola, a pesar de que a veces se ha defendido, con la "asignación tributaria" a la Iglesia católica, el artículo 14 de la Constitución española, de 1978. No infringe, pues, el principio de igualdad, en este caso de igualdad religiosa, ya que la "asignación tributaria" es compatible con el artículo 16.3 de la Constitución española, de 1978, y no impide que el Estado puede concertar acuerdos económicos o financieros paralelos con otras confesiones religiosas, distintas de la católica, precisamente al amparo del propio artículo 16.3 de la misma Constitución española, como una manifestación del principio de igualdad religiosa, garantizado y regulado por la ley orgánica de libertad religiosa, de 1980. También se ha dicho que la "asignación tributaria" incide, negativamente, en el artículo 16.2 de la Constitución española, de 1978, que establece que "nadie podrá ser obligado a declarar sobre su ideología, religión o creencia". Pero ello no es cierto, ya que a nadie se le obliga a declarar sobre cuestiones religiosas personales, al ser tal declaración voluntaria; en realidad, la "asignación tributaria" para fines religiosas -tanto para la Iglesia católica, como si lo fuera para cualesquiera otras confesiones- parecen plenamente coherente con el esquema de democracia participativa, que inspira la Constitución española, de 1978. De todos modos, quizá haya que añadir que, aunque la "asignación tributaria" no infringe la Constitución española, de 1978, encajando en su espíritu, tal fórmula financiera es de carácter transitorio y a extinguir . En realidad, en este nuevo estadio se da un reconocimiento y un respeto mayor a la voluntad del contribuyente, que no tenía la primera etapa. Lo cual supone un buen avance en justicia. Porque, antes, la parte alícuota de todo contribuyente engrosaba la dotación global, que se transfería a la Iglesia en las correspondientes partidas presupuestarias. Ahora se pregunta, de forma expresa, al mismo contribuyente, si desea, que se disponga, así de su parte; y sólo se asignará a la Iglesia católica, la de aquéllos, que lo consignen voluntariamente en su declaración tributaria. Bien desearían determinados sectores sociales, que también se les aplicara esta técnica tributaria de asignación en campos fiscales, como, por ejemplo, los de defensa y gastos militares, etcétera, por considerarla, como justa. La expresa consulta, que se hace en la declaración de renta no es anticonstitucional, como se ha pretendido, aisladamente, por algunos, ni tampoco viola la privacidad religiosa. Al declarante no se le pregunta, si es católico o no. Solamente, si desea, que se asigne a la Iglesia católica el porcentaje contributivo, legalmente establecido. Y muestran algunas encuestas, sin desarrollar las razones motivadoras de tales comportamientos -que determinadas minorías católicas y personas, políticamente encuadradas en el conservadurismo, optarán "por otros fines de interés social", mientras que no católicos o agnósticos van a preferir, destinar su porcentaje a la Iglesia católica por las obras sociales, que desarrolla con apretados presupuestos, pero muy eficientemente .

La realidad es que sería conveniente una acción negociadora, a favor de un incremento del porcentaje del 0'5239 por ciento, fijado en la ley de presupuestos generales del Estado, para 1988. Algunos sectores de la jerarquía eclesiástica han manifestado ya su criterio, de que debería ser elevado al uno por ciento tal porcentaje, aumento que sólo podría tener lugar en la ley de presupuestos generales del Estado, o en otra norma de rango de ley, con el fin de cumplir la exigencia del artículo 27 de la ley 230/1963, de 28 de diciembre, general tributaria, que requiere una norma de tal rango, para afectar total o parcialmente la recaudación de un impuesto a la financiación de un determinado gasto público. Sin embargo, aunque parte de la jerarquía eclesiástica apoyaría esta solución, encuentra ciertas reservas en determinados sectores de la vida política española más afectos a la Iglesia católica. Se piensas, en estos sectores, que sería un error político, el que la Iglesia católica solicitara, al entonces Gobierno socialista -hasta las elecciones de 3 de marzo de 1996- una elevación del actual coeficiente de la "asignación tributaria" -y que el Gobierno del Partido Popular, vencedor en las citadas elecciones de 3 de marzo de 1996, ha mantenido invariable en la ley de presupuestos generales del Estado para 1998-, porque ello implicaría una "deuda moral" de la Iglesia católica con un Gobierno, que, en varios puntos de su programa político y de su acción legislativa, se ha mostrado contrario a las enseñanzas del magisterio eclesiástico. Parece temerse, en los sectores políticos indicados, que la pretensión de la jerarquía eclesiástica, de que se eleve al uno por ciento la cuota íntegra del impuesto sobre la renta de las personas físicas el porcentaje de la "asignación tributaria", haga perder independencia a la Iglesia católica frente al poder político. Se considera preferible, como alternativa, promover una reforma de la legislación del impuesto sobre la renta de las personas físicas, en el sentido de desgravar los donativos, que se hagan a la Iglesia, a sus instituciones y a sus obras apostólicas y sociales, tal como se establecía en el texto original de la ley del impuesto sobre la renta de las personas físicas, de 8 de septiembre, de 1978 -artículo 29-, posteriormente rectificado por ley 48/1985. Esta parece ser la solución adoptada con la reforma de la ley 30/1994, de 24 de noviembre, de fundaciones y de incentivos fiscales a la participación privada en actividades de interés general. Lo cierto es que son dos soluciones perfectamente compatibles, ya que, de hecho, tiene una génesis histórica independiente en el Derecho tributario español: mientras que la "asignación tributaria para fines religiosos y otros fines de interés social" se genera, como un sistema de sustitución progresiva de la dotación estatal a la Iglesia católica en el acuerdo económico, de 1979; por el contrario, la desgravación en el impuesto sobre la renta de las personas físicas de los donativos, hechos a determinadas instituciones de carácter benéfico y social, incluidos los de la Iglesia católica, está presente ya, con fecha anterior al acuerdo sobre asuntos económicos, de 1979, en la ley de 8 de septiembre de 1978, en su artículo 29, y estuvo vigente hasta la modificación de este precepto por la referida ley 48/1985. Se trata, pues, de dos normativas paralelas, que, a nuestro juicio, no deben mezclarse en sus distintas funciones. La "asignación tributaria" tiene, hoy, la función, de financiar la Iglesia en sí misma, y no tan sólo a sus instituciones de carácter benéfico y social, que es la función, que se asignaba a la deducción de la cuota del impuesto sobre la renta de las personas físicas, correspondientes a los donativos, hechos a instituciones declaradas de interés social de carácter filantrópico, pertenecieran o no a la Iglesia católica . Por ello, la Iglesia tiene derecho, a reivindicar un porcentaje digno en la "asignación tributaria para fines religiosos", que, en su actual 0'5239 por ciento -y a pesar del cambio de Gobierno del 3 de marzo de 1996- es manifiestamente ridículo y difícilmente compatible con el espíritu del acuerdo económico, de 1979; afirmación, que también es extensible a cualesquiera otras instituciones religiosas con suficiente arraigo sociológico en España, con el fin de no lesionar el principio constitucional de igualdad en el plano religioso y lo dispuesto en la ley orgánica de libertad religiosa, de 1980 .

Aunque la Iglesia no cuenta con todos los datos necesarios, para poder estimar con suficiente fidelidad el porcentaje necesario, parece evidente que éste tiene que ser, como mínimo, el uno por ciento . Sin embargo, aunque el Gobierno ha hecho tal ofrecimiento, exige, como contrapartida, que la Iglesia católica fije un plazo para su autofinanciación . Y este porcentaje deberá ser actualizado todos los años, para garantizar una adecuada evolución de su rendimiento. Sin embargo, actualmente, la Iglesia no cuenta con ninguna posibilidad de verificar si el cómputo y procedimiento de las opciones se ha realizado correctamente. En la medida en que afecta de forma directa a sus intereses económicos debería establecer algún sistema que le permitiese comprobar estas tareas. La inclusión de las casillas en el ejemplar del interesado supondrá, sin duda, una mayor garantía, de que ninguna de las personas, que intervienen en el tratamiento de las declaraciones, altera, posteriormente, las opciones ejercitadas . También se hace necesario agilizar e incrementar la información, que, actualmente, se suministra a la Iglesia. Las autoridades eclesiásticas carecen, hoy, de información sobre datos, que les son imprescindibles, para realizar una campaña sobre este tema, como puede ser, por ejemplo, el desglose entre los que han señalado la casilla y otros fines, y los que no han ejercitado la opción. En ambos casos, el porcentaje se asignará al Estado, pero es evidente que la actitud de unos y otros sujetos pasivos ante el tema tiene que ser muy distinta .

La alternativa, que ofrece el Estado, unilateralmente , de colaborar con la Iglesia o con otros fines de interés social no se recoge en ningún momento, en el Acuerdo. El artículo II.2 del acuerdo sobre asuntos económicos, simplemente decía: "En ausencia de tal declaración -por parte del contribuyente-, la cantidad correspondiente será destinada a otra finalidad" . En los diversos apartados del artículo 1 del real decreto 825/1988, de 15 de julio, por el que se regulan los fines de interés social de la "asignación tributaria" del impuesto sobre la renta de las personas físicas -B.O.E., de 28 de julio- nos explica el objeto del presente real decreto:

"1. El objeto de este Real Decreto es regular los fines de interés social a los que puede afectarse la asignación tributaria, constituida por un porcentaje, fijado en cada Ley de Presupuestos, de la cuota íntegra del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

2. De conformidad con lo previsto en los apartados 2 y 4 de la disposición adicional quinta de la Ley 33/1987, de 23 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para 1988, los sujetos pasivos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas podrán manifestar en la declaración del impuesto su voluntad de que el porcentaje correspondiente a ese ejercicio vaya destinado a colaborar en el sostenimiento económico de la Iglesia Católica o a otros fines de interés social.

3. Cuando el sujeto pasivo no haya hecho uso de la facultad mencionada en el número anterior, se entenderá que el porcentaje correspondiente va destinado a otros fines de interés social, de acuerdo con lo establecido en el apartado 4, in fine, de la disposición adicional quinta de la Ley 33/1987".

El artículo 2 del real decreto 825/1988, de 15 de julio, por el que se regulan los fines de interés social de la "asignación tributaria" del impuesto sobre la renta de las personas físicas nos define "otros fines de interés social":

"A los efectos previstos en este Real Decreto se considerarán "otros fines de interés social" los programs de cooperación y voluntariado sociales desarrollados por la Cruz Roja Española y otras organizaciones no gubernamentales y Entidades sociales, dirigidos a ancianos, disminuidos físicos, psíquicos o sensoriales, personas incapacitadas para el trabajo o incursas en toxicomanía o drogodependencia, marginados sociales y, en general, a actividades de solidaridad social ante situaciones de necesidad.

Asimismo, tendrán la consideración de fines de interés social los programas y proyectos que las mencionadas organizaciones realicen en el campo de la cooperación internacional al desarrollo en favor de las poblaciones más necesitadas de los países subdesarrollados".

La equiparación entre fines religiosos y fines de interés social ha dado lugar a problemas distintos del de la legitimación, para efectuar propaganda. El ejemplo más evidente es el de Caritas. Esta institución, dependiente de la jerarquía eclesiática, recibió una determinada cantidad, asignada no a la Iglesia católica, sino a "otros fines de interés social". Caritas presentó una protesta por haber recibido una cantidad, a su juicio, exigua, si se la comparaba con las cantidades recibidas por otras organizaciones no gubernamentales más afines -decía el portavoz- al partido en el Gobierno. También mostraba su desacuerdo con el criterio, según el cual la cantidad recibida debía ser menor, ya que se trataba de una institución católica, y a la Iglesia católica ya le había sido asignada una determinada cantidad .

PÉREZ LUQUE ha mostrado su preocupación de qué pueda considerarse otros fines de interés social. En realidad, esta incertidumbre motivará a muchos ciudadanos, aun no católicos, a optar por la asignación a la Iglesia, cuyos fines son bien conocidos. Es más, podría ocurrir que la distribución de estos fondos, para fines sociales, se efectuase con criterios no sociales, sino políticos, económicos, etcétera, debido a la escasa posibilidad de acción, que queda a los ciudadanos, por lo que sería preciso controlarlos de algún modo. Pero lo cierto es que el ciudadano español está poco interesado, preparado y posibilitado para este tipo de controles, y el gasto público queda incontrolado, aunque el contribuyente es perseguido de cerca a la hora de padar sus impuestos. Quizá haría falta en el impreso un código, que permita elegir entre los distintos fines posibles, sin perjuicio de una denominación final, dedicada a "otros no especificados" .

La Conferencia Episcopal española ha mostrado, de forma reiterada, su disconformidad, entre otras razones, por parecer que la Iglesia está compitiendo con los destinatarios de la actividad social, que podria recibir la correspondiente financiación del Estado: ancianos, minusválidos, disminuidos psíquicos, incapacitados, etcétera . La alternativa más razonable sería, que lo no asignado de modo expreso a la Iglesia catóica, fuera designado a los restantes capítulos de los presupuestos generales del Estado, sin más especificaciones. Esta especificación permitiría interpretar el artículo II.2 del acuerdo económico de una forma más favorable para la Iglesia, pues se respetaría el tenor literal del precepto -que "cada contribuyente manifieste expresamente en la declaració respectiva su voluntad acerca del destino de la parte afectada"-, suprimiendo la alternativa entre "fin de la Iglesia católica" y "fines de interés social". De esta manera, en el supuesto de que la correspondiente casilla quedara en blanco, ese 0'5239 por ciento engrosaría, sin más, las restantes partidas de los presupuestos generales del Estado. No podría, según el modelo propuesto, darse, en puridad, la abstención, por lo que quedaría, en la práctica, sin aplicación lo que prevé el último párrafo del artículo II.2 del acuerdo económico: 'En ausencia de tal declaración, la cantidad correspondiente será destinada a otra finalidad'. De este modo, cabrían dos posturas:

a) o señalar la cuadrícula, que indica la voluntad, de destinar ese porcentaje a la Iglesia católica;

b) o no señalarla, lo cual debe ser interpretado, no como ausencia de declaración, sino como voluntad, de que ese porcentaje pase, a engrosar las demás partidas de los presupuestos generales del Estado.

Esta exégesis del precepto es del todo respetuosa, tanto con la literalidad del acuerdo sobre asuntos económicos, como con el espíritu que lo informa. Se evitaría, así, el perjuicio, que se deriva para la Iglesia en el supuesto de abstención por parte del contribuyente, conla solución incluso más equitativa, que la propuesta por el sistema italiano, en el supuesto de que no se consigue ninguna opción, en cuyo caso se procederá, según la normativa italiana, a un reparto proporcional, según las opciones expresadas. La medida propuesta, además de resultar más justa, no exigiría modificación alguna del acuerdo, lo cual sí sería necesario en el caso de pretender trasladar a nuestro sistema la solución italiana, como propugnan algunos eclesiasticistas .

Pero este porcentaje plantea problemas de constitucionalidad. Efectivamente, la cooperación del 0'5239 por ciento de la cuota líquida se destina, a elección del contribuyente, bien a la Iglesia católica o bien a otros fines de interés social. Aquí nos encontramos, según GARCÍA MORILLO, con la paradoja de que el importe total de la cuota líquida que el contribuyente debe satisfacer al Estado, para contribuir al sostenimiento de los gastos públicos, de conformidad con lo ordenado por el artículo 31.1 de la Constitución española, una parte se destina, o puede destinarse a una confesión religiosa. Sin embargo, esa cuota se detrae legítimamente para contribuir al sostenimiento de los gastos públicos, y no para otros fines. Máxime, cuando la elusión del deber de satisfacer las cuotas, pueden dar lugar a una sever respuesta de los poderes públicos, manifestada en una sanción administrativa, o, incluso, en una condena penal. Ahora bien, la legitimidad de la exacción de la cuota, y de las respuestas jurídicas en caso de incumplimiento de la obligación tributaria, viene determinada, precisamente, por la preordenación de las cantidades, así obtenidas, al mantenimiento de los gastos públicos. Pero es manifesto que la asignación de la Iglesia católica no lo es. Cabe, pues, preguntarse por la admisibilidad constitucional de ese mencanismo, toda vez que una cantidad detraída para un determinado fin, el único que, constitucionalmente, autoriza la exacción, se destina a otro fin diferente, cuyo carácter público es notorio. Más problemas puede plantear el sistema de cálculo que se utiliza: ¿es aquí aplicable el principio de progresividad también consagrado en el artículo 31.1 de la Constitución? ¿Debe cotizar progresivamente más, el que tiene grandes ingresos, que el que tiene en menor cantidad? ¿Es aceptable que, quien sobrepase un determinado límite de ingresos, destine más de la mitad de tales ingresos, a engrosar una cuota que, en definitiva, irá en parte a la Iglesia católica? Y, sobre todo, ¿es constitucionalmente, admisible que el Estado fije la cuota, que hay que satisfacer, a la jerarquía de la Iglesia, sea esta cuota la que sea? ¿Es que, los que no perciben suficientes ingresos, para declarar, por no alcanzar el mínimo, no tienen la posibilidad de destinar ese 0'5239 por ciento? . Lo cierto es que el sistema adolece de una excesiva rigidez, porque no permite, que el contribuyente, sobre todo los que hayan, de satisfacer cuotas líquidas elevadas, pueda asignar a la Iglesia católica parte, pero solo parte, de ese 0'5239 por ciento, y cabe dudar de la licitud, de obligarle a esa difícil elección entre el todo o la nada . La desviación -legalmente prevista- para la satisfacción de fines religiosos de cantidades que, ex artículo 31.1 de la Constitución, sólo pueden detraerse para contribuir al sostenimiento de los gastos públicos, plantea algunos interrogantes. Porque debe descartarse que el mantenimiento de la Iglesia católica pueda considerarse como gasto público, en base al inciso inicial del artículo 16.2 de la Constitución respecto de la aconfesionalidad estatal. Incluso la aplicación al sostenimiento de la Iglesia católica de principios -capacidad contributiva, igualdad, progresividad, y, sobre todo, coercitividad, y responsabilidad- del derecho tributario, recogidos en la Constitución, para determinar los criterios de reparto de la necesidad, de sostener las cargas públicas, resulta aún de más dudosa pertinencia. El panoramo se complica, todavía más, en caso de declaración conjunta, pues es posible que exista discrepancia sobre el destino, entre los cónyuges, que tributan conjuntamente . Con el nuevo impreso de la declaración de la renta se facilita la declaración por separado de los cónyuges, de tal manera que éstos puedan expresar, individualmente, su opción por la Iglesia católica u otros fines, pero, por problemas técnicos, no es aconsejable que ésta se haga en hoja aparte, en palabras de Luis María de Zavala, Director General de Asuntos Religiosos . Pero tras este planteamiento, quizá sea interesante conocer el pronunciamiento del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad valenciana , en su sentencia de 22 de abril de 1990, que resuelve sobre un recurso presentado por unos fieles de la Iglesia bautista evangélica, al efectuar la declaración de renta, correspondiente al ejercicio de 1988; en el mismo se expone su negativa, a cumplimentar la casilla, correspondiente al porcentaje, a entregar a la Iglesia católica, o a destinar a otros fines de interés social, y, por ello, presentan un recurso contencioso-administrativo por la vía de protección jurisdiccional de los derechos fundamentales de la persona, por entender que se infringen los derechos fundamentales de igualdad y de no necesidad de declarar la condición o creencia religiosa, previstos en los artículos 14 y 16 de la Constitución, pues tal posibiliad no se le otorga, en los mismos términos, a la Iglesia bautista evangélica de Valencia. Además -y este es el aspecto que ahora analizaremos-, manifiestan que, al rellenar la casilla, obligatoriamente se les costriñe a declarar sobre sus creencias religiosas. La Administración demandada, por el contrario, sostiene que, en realiadd, lo que se plantea no es sino la aplicación del artículo 31.1 de la Constitución, en cuanto establece el deber e todos, de sostener las cargas públicas, de acuerdo con un sistema tribhutario justo, inspirado en los principios de igualdad y progresividad. Los argumentos, defendidos por la Administración, se recogen en el fundamento jurídico segundo:

"De un lado por la Administración demandada se sostiene que en realidad lo que se ventila en el presente recurso no es sino la aplicación del artículo 31.1 de la Constitución, en cuanto establece el deber de todos de sostener las cargas públicas de acuerdo con un sistema tributario justo, inspirado en los principios de igualdad y progresividad.

No es esta la cuestión que plantea la actora, sino antes al contrario la violación de los artículos 14 y 16 de la Constitución, si bien, como reiteradas sentencais del Tribunal Constitucional vienen estableciendo es indudable la conexión entre el artículo 14 y el 31.1, puesto que en ambos se garantiza el principio de igualdad, siendo el último mera proyección del primero en materia fiscal.

Por otra parte el Ministerio Fiscal parece sostener que en realidad lo que se cuestiona es la Ley del Impuesto sobre la Renta y que por tanto no sería esta Sala competente para conocer del presente recurso. En realidad lo que se cuestiona es un acto de aplicación de dicha Ley, para el que sí tiene competencia esta Sala, sin perjuicio de que de obtener un juicio que pudiera ser en su caso positivo sobre la pretensión de la actora se viera obligada a plantear cuestión de inconstitucionalidad sobre la Ley impugnada" .

En el caso de que la declaración sea obligatoria, pero resulte negativa, el contribuyente deberá marcar también la casilla correspondiente, si desea apoyar económicamente a la Iglesia, pues Hacienda le ha retenido ya una cantidad que no va a devolverle, de la cual el 0'5239% se asignará a la Iglesia católica .

El mayor problema que plantea el 0'5239 por ciento es que, cuando se destina a "otros fines de interés social", realmente se entrega al sostenimiento de los gastos públicos, en la medida en que los fines de interés social lo son, beneficiándose la totalidad -católicos, inclusive- de los ciudadanos; además, la distribución de los recursos, obtenidos para tales fines, la realiza el gobierno -democráticamente legitimado, y, como actuación administrativa que es, está sujeta a revisión jurisdiccional-. No acontece, sin embargo, lo mismo con el porcentaje destinado a la Iglesia católica, siendo la jerarquía católica, la que aplica los recursos, así obtenidos, a las finalidades, que estime convenientes. Puede, por tanto, distribuirlos, como desee, y sin control alguno. De entre esos fines, los habrá, no cabe dudarlo, que sean de interés social, pero otros serán destinados, específicamente, para los católicos, e, incluso para el reducido círculo de la jerarquía católica, dando lugar a una clara desigualdad, ya que los contribuyentes, que no asignan su porcentaje a la Iglesia católica, contribuyen al sostenimiento de los fines sociales -de "los gastos públicos"- en mayor medida que quienes destinen tal porcentaje a la Iglesia católica. Imaginemos dos contribuyentes con igual cuota; supongamos que uno asigna su 0'5239 por ciento a la Iglesia católica y otro no; este último destina la totalidad de su cuota, incluido el 0'5239 por ciento de ella, a fines de interés social, en tanto que el primero destina a la satisfacción de tales fines no todas su cuota, sino sólo el resultado de restar de ésta el 0'5239 por ciento. Éste contribuye, en definitiva, menos que aquél, aún estando en igualdad de condiciones. Hay, pues, una diferencia de trato tributario, o, en igualdad de condiciones, una diferente tributación al sostenimiento de gastos públicos. Además, la causa, que provoca la diferencia de trato, de religión, es una de las expresamente mencionadas en el artículo 14 de la Constitución, como no susceptible de provocar discriminación. Cabe pensar, pues que nos hallamos ante un supuesto de discriminación por razones religiosas. Máxime cuando la sentencia del Tribunal Constitucional 340/1993, de 16 de noviembre -B.O.E., núm. 295, de 10 de diciembre de 1993- , dictada en cuestión de inconstitucionalidad, señala, expresamente, que ''las confesiones religiosas en ningún caso puede trascender los fines que les son propios y ser equiparadas al Estado, ocupando una igual posición jurídica" ¿No se está equiparando a una confesión religiosa con el Estado, cuando se previene que una parte de los impuestos, a pagar, irá destinada, o bien al Estado o a una confesión religiosa? ¿No confiere a ambos el sistema vigente una igual posición jurídica? ¿No supone ello lo que el Tribunal Constitucional ha calificado, como una confusión, vedada por el artículo 16.3 de la Constitución, entre funciones religiosas y funciones estatales? ¿Qué mayor confusión cabe, que tener que elegir entre unas y otras, que es lo que, en definitiva, se hace, cuando se decide, destinar nuestra aportación a la Iglesia católica, o a otros fines sociales? . Muy distinto sería, ciertamente, si el sistema seguido en España fuera el alemán, donde rige el sistema "quien pertenece a una confesión religiosa, paga". En Alemania también se aprovecha la declaración y tributación por el impuesto sobre la renta de las personas físicas, para canalizar hacia las distintas iglesias recursos económicos, procedentes de los fieles. La distinción entre el sistema alemán y español radica en que en España la disposición de un porcentaje, que es fijo, es obligatoria, y se detrae de la cuota a satisfacer; en Alemania, por el contrario, lo que se aporta es adicional, y, por tanto, sólo se requiere la cantidad adicional, a quienes pertenecen a una confesión religiosa. Las diferencias para el respeto del principio de igualdad son, pues, radicales; mientras en España la detracción de la cuota líquida en la cantidad destinada a la Iglesia católica implica una diferente aportación al sostenimiento de los gastos públicos, en Alemania la aportación es, en todo caso, igual, la que procede según el cáluculo del impuesto; y los que quieran, y sólo ellos, aportan, además, una cantidad destinada a la confesión, a la que pertenecen. La aportación religiosa no tiene, pues, efecto alguno sobre el tributo a satisfacer, que permanece igual, y el Estado se limita a actuar de mero recolector, más que recaudador .

El apartado quinto de la disposición adicional quinta de la ley 33/1987, de 23 de diciembre, de presupuestos generales del Estado, para 1988, nos dice:

"Durante el período de tres años a que se refiere el párrafo segundo del apartado 4 del artículo II del Acuerdo citado con la Santa Sede, la dotación presupuestaria a la Iglesia Catolica se minorará en la cuantía de la asignación tributaria que aquélla reciba en virtud de lo previsto en esta disposición. La minoración se efectuará con cargo al rendimiento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas en cada ejercicio.

Los recursos percibidos en virtud de este sistema por la Iglesia Católica durante 1988, 1989 y 1990 no serán inferiores a la dotación presupuestaria recibida en 1987, actualizada anualmente".

Este sistema no se trata de un impuesto al ciudadano, sino que solamente es un criterio distinto, al asignar una dotación. aL ciudadano no se le impone nada nuevo, simplemente, se le da una opción. Con ello lo que se pretende es crear una nueva mentalidad en el ciudadano . Con el sistema de asignación, ningún español queda gravado, fiscalment4e, en una peseta más. Lo que se hace, es entregar a la Iglesia católica determinado porcentaje de la tributación sobre la renta, si así lo pide el contribuyente singular en su declaración. Por eso es impropia la designación de "impuesto religioso", siendo más exacta la de "asignación tributaria" a la Iglesia católica . Efectivamente, la "asignación tributaria" no grava en una peseta más al contribuyente español; por esta razón, no cabe hablar como "impuesto religioso", sino de "asignación tributaria". Bien desearían determinados sectores de contribuyentes, que se aplicara esta técnica tributaria de asignación en campos fiscales, como, por ejemplo, los de gastos militares y defensa, entre otros . Ello conlleva que no se pueda, calificar a la "asignación tributaria" como "impuesto religioso", sino que no es más que la afectación de parte de la recaudación de un "impuesto estatal" a la financiación de un determinado gasto público . En Españala implantación del "impuesto religioso" no es posible por anticonstitucional. En efecto, el fundamento de la intervención del Estado en la financiación de la Iglesia no es estrictamente jurídico, no es constitucional, sino pacticio. Amén, de que se vulneraría el principio constitucional de igualdad contributiva . PANIZO Y ROMO DE ARCE no le atribuye a la "asignación tributaria" a favor de la Iglesia el carácter de "impuesto religioso", porque carece de dos elementos sustanciales a todo impuesto: el hecho imponible y la cuota. El hecho imponible viene definido en el artículo 28 de la ley general presupuestaria como el "Presupuesto de naturaleza jurídica o económica fijado por la ley para configurar cada tributo y cuya realización origina el nacimiento de la obligación tributaria". En la asignación el hecho imponible no es la práctica o pertenencia a la religión católica, sino la adquisición de una renta, o la tenencia de un patrimonio, u otra circunstancia, de las que se fijen, como base en el supuesto, de que la asignación se refiriese a una figura impositiva de carácter personal, que no fuera la renta o el patrimonio, de tal forma que, al no haber hecho imponible, no se generará obligación tributaria alguna, que lleve implícita una cuota impositiva. Por el contrario, un verdadero "impuesto religioso" consiste en la obligación, a cargo de los miembros de una confesión religiosa, de satisfacer una cuota obligatoria, que, generalmente, es gestionada por la administración fiscal, y, cuya cuantía va destinada al a financiación de las iglesias, de que se trate. El "impuesto religioso" se articula en función de los siguientes elementos: el hecho imponible está integrado por la adscripción a una de las confesiones, que, según la legislación tributaria, llevan implícita la afectación al pago de la deuda fiscal. La base del tributo coincide con alguna de las bases propias de tributos estatales, normalmente, de naturaleza personal. Son sujetos pasivos aquéllos, que pertenecen a la religión, o religiones, financiadas en base al "impuesto eclesiástico". El tipo de gravamen se aplicará a la cuota, resultante de alguna categoría impositiva del Estado. La cuota será la suma, que ha de satisfacer el sujeto pasivo, para que la Administración destine su importe a la Iglesia respectiva .

LLAMAZARES FERNÁNDEZ tampoco lo califica de "impuesto religioso", sino de un auténtico "impuesto estatal", que han de pagar, obligatoriamente, todos los ciudadanos -creyentes y no creyentes-, y el Estado garantiza el cumplimiento mediante la coactividad . En este mismo sentido, PÉREZ LUQUE tampoco califica la "asignación tributaria" como "impuesto religioso", precisamente por tratarse de una simple participación en otro, que ya existía, cual es el impuesto sobre la renta de las personas físicas . PÉREZ DE AYALA tampoco califica a la "asignación tributaria", como "impuesto religioso", por múltiples razones:

a) No lo es por razón del ente impositor, que no es la Iglesia, sino el Estado. La "asignación tributaria" no entraña, como bien se ha dicho, ningún nuevo impuesto para los contribuyentes, que por ella opten. A consecuencia de la "asignación tributaria", no se establece entre el contribuyente, de una parte, y el Estado o la Iglesia de la otra, ninguna relación jurídica tributaria distinta, de la que ya existía por el "impuesto estatal" sobre la renta de las personas físicas. Ni tampoco implica la "asignación tributaria" a la Iglesia ningún pago adicional, para quien opta por ella, puesto que la asignación lo es de una parte de la cuota del impuesto sobre la renta, que, en todo caso, ha de pagarse al Estado, tanto si se opta, como si no se opta por la asignación.

b) Tampoco es la "asignación tributaria" ningún "impuesto religioso", porque, para que exista este último, ha de tipificarse la pertenencia a una determinada Iglesia -en nuestro caso, la católica-, como hecho imponible, generador de la obligación de tributar. En el caso español, a diferencia de lo que sucede, por ejemplo, con el "impuesto religioso" alemán, el hecho imponible, que hace nacer la obligación, de pagar el impuesto sobre la renta de las personas físicas -del que la "asignación tributaria" a la Iglesia católica es una parte-, es la obtención de una renta. Más aún, la pertenencia a la Iglesia católica no es, ni siquiera, un presupuesto legal de la asignación. Éste se genera sólo por la manifestación de voluntad, tanto si se es católico, como si no se es. Y, desde luego, se puede renunciar a ella por simple silencio, aunque se sea católico. Ningún vínculo jurídico-tributario se establece, pues, entre el pago de la asignación y la pertenencia a la Iglesia católica del contribuyente, que la financia.

c) En realidad, y como antes señalábamos, toda la doctrina tributaria está en el perfecto acuerdo, de que la naturaleza jurídico-fiscal de la "asignación tributaria a fines religiosos" no es más que la afectación de una pequeña parte de la recaudación del impuesto sobre la renta de las personas físicas, a financiar un determinado gasto público .

HERRÁEZ RUBIO considera que contraponer el sostenimiento económico de la Iglesia con el destino para otros fines sociales, puede perjudicar la imagen de la Iglesia. De hecho, tal opción no se ajusta a los términos literales del artículo II.2 del acuerdo económico de 1979, que dispone sólo que, cuando el contribuyente no opte a favor de la Iglesia, la cantidad correspondiente se destine a otros fines. Por todo ello, deberían modificarse los rótulos de los recuadros de las declaraciones, consignando como alternativa a la colaboración al sostenimiento económico de la Iglesia, simplemente, otros fines estatales, con lo cual, además, se permitiría mayor flexibilidad en la utilización de los recursos correspondientes al Estado. Incluso la Iglesia -en palabras de Mons. HERRÁEZ RUBIO- no tendría inconveniente en que, junto a estas casillas, figurase otra u otras, para que los sujetos pudiesen optar, por asignar el porcentaje correspondiente, a otras religiones. Además, las casillas destinadas, a recoger la opción de los sujetos pasivos, no figura en el ejemplar de la declaración para el interesado, con lo que a éste no le queda constancia de la opción, que ha ejecutado. Ello supone un factor grave de inseguridad respecto al control de las opciones y disminuye la conciencia del sujeto pasivo sobre la conducta, que ha seguido, con lo que será más difícil, que reaccione ante campañas de la Iglesia, destinadas a influir sobre los fieles en este tema. Parece que la razón para no incluir las casillas en este ejemplar, es la de preservar la confidencialidad de la opción ejercitada en el caso de que deba hacerse uso de las declaraciones del impuesto sobre la renta de las personas físicas para otros usos. Este problema, sin embargo, desaparecería si se prohibiese la utilización de las declaraciones para cualquier fin distinto al puramente fiscal, que sería el único procedimiento, de qu el secreto de las mismas, quedaría totalmente garantizado. Pero si no se adopta esta medida, la solución tendría que estar en la inclusión de las opciones en todos los ejemplares, pero en en una hoja indpendiente o en otra de la que se pudiera prescindir, cuando se requiera la declaración para otra finalidad. Tendría, asimismo, que derogarse el real decreto de 15 de julio de 1988 .

Lo que parece ser un acierto es que no sea la Iglesia católica la que organice el sistema de gestión -más bien de recaudación- para el 0'5239 por ciento de la cuota líquida del impuesto sobre la renta de las personas físicas, en la medida en que el costo de tal sistema resultaría, por más que se atendiera a garantizar la eficacia y reducción del gasto, elevadísima; obteniendo, con el sistema vigente, mayores ingresos .

Finalmente, hay autores que consideran la "asignación tributaria para fines religiosos", como un precedente de la objeción fiscal . Cuestión ésta de la objeción fiscal, que tampoco tiene "soluciones" en el Derecho comparado . Aunque tal afirmación no debe llevarnos, a considerar el sistema de "asignación tributaria", como inconstitucional, por posibilitar que el contribuyente, de modo individual, decida el destino de sus impuestos. Por el contrario, ALONSO-VEGA ÁLVAREZ opina que no es así, pues hay que tener en cuenta, que son las propias Cortes, en la ley de presupuestos generales del Estado, las que conceden a los individuos la posibilidad, de elegir el destino de sus impuestos en un determinado campo. Así, pues, las Cortes Generales siguen aprobando los presupuestos del Estado, pero lo hacen dejando, parcialmente, indeterminada una partida. Además, la posibilidad de opción del individuo no es ilimitada, sino que será el Parlamento, quien sentará las bases de las mismas en la propia ley de presupuestos generales el Estado. Además, debe tenerse en cuenta, que las potestades, que la Constitución española de 1978, atribuye a los distintos organismos del Estado no son ilimitadas. Ello quiere decir, que la potestad, de aprobar los presupuestos, puede estar condicionada por otras normas constitucionales, y, concretamente, nos encontramos, que la "asignación tributaria" viene exigida por el artículo 16 de la Constitución española, de 1978, que, por una parte, afirma la libertad ideológica y de conciencia, y, de otra, constitucionaliza la cooperación con la Iglesia católica. Cualquier competencia de las Cortes Generales no puede atacar estos preceptos, por tratarse de derechos fundamentales, por lo que ni puede legislar en contra de los mismos, ni puede aprobar presupuestos, que los vulneren, estando obligada, a ceñirse, en todo momento, a su respeto en cualquier actuación suya . Así, pues, se ha de afirmar, que los principios tributarios -concretamente, ahora el principio de no afectación de los impuestos a un determinado gasto- no se pueden alegar, como algo sagrado e inamovible o cuasi-divinos, capaces de paralizar cualquier innovación, que se les oponga. Concretamente, en el rechazo del principio de no afectación estamos hablando de materias, ligada, estrechamente, a la conciencia, y el principio de libertad ideológica y de conciencia es de naturaleza superior a toda la regulación tributaria. De modo que podríamos, afirmar, que dicho principio se ha visto roto por aquellas materias, que afectan a la conciencia, en las cuales, en vista del artículo 16 de la Constitución española, de 1978, se pasa, a sostener la posibilidad, de que el contribuyente decida los destinos de sus impuestos .

El apartado 2 del número 1 del protocolo adicional del acuerdo económico recoge también la obligación de llevar una memoria, al igual que en la primera etapa:

"La aplicación de los fondos, proyectada y realizada por la Iglesia, dentro del conjunto de sus necesidades, de las cantidades a incluir en el Presupuesto o recibidas del Estado en el año anterior, se describirá en la Memoria que, a efectos de la aportación mencionada, se presentará anualmente".