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Influencia de la legislaci�n en la informaci�n medioambiental suministrada por las empresas
Enrique Rafael Blanco Richart
La presentaci�n de la Informaci�n Medioambiental
Evoluci�n de la informaci�n medioambiental en la Uni�n Europea y Espa�a.
En estos momentos las normativas en materia de informaci�n financiera est�n en un proceso de profunda transformaci�n por la necesidad de incrementar la comparabilidad, como es la recomendaci�n para que las empresas cotizadas presenten a partir del 2005 sus cuentas consolidadas conformes a las NIC, pero todo esto es consecuencia de un proceso iniciado con anterioridad, cuyos principales documentos han sido:
(1) El Foro consultivo de la Contabilidad (Accounting Advisory Forum). 1995. De las principales recomendaciones de los expertos del A.A.F., podemos destacar las siguientes:
� Realizan una definici�n muy rigurosa de qu� se entiende por gastos, basada en la proporcionada por EUROSTAT, e inversiones medioambientales.
� Las provisiones medioambientales han de dotarse cuando existe alg�n tipo de compromiso empresarial y no s�lo cuando existe obligaci�n legal.
� Las provisiones medioambientales deben cubrir el total del coste futuro previsto, independientemente de la fecha en que produzca por lo que no se recomienda que se efect�e descuento de im�portes futuros.
� Considera necesario diferenciar entre las provisiones por gastos medioambientales futuros y las que sean consecuencia de las provisiones por retirada de activos, como plantas nucleares y plataformas petrol�feras.
� Recomienda insistentemente la necesidad de capitalizar todos los costes medioambientales que disminuyan la contaminaci�n deri�vada de actividades futuras, independientemente de si ello contri�buye estrictamente a aumentar la capacidad del activo de generar beneficios econ�micos futuros.
� Introduce la necesidad de contemplar la depreciaci�n de activos por causas medioambientales.
� Propone un desarrollo informativo sobre medio ambiente muy im�portante, contemplando aspectos adicionales a los de la Cuarta Di�rectiva.
La realidad es que el documento final del A.A.F. no alcanz� un consenso en su propio seno, como se refleja en el prefacio al indicar que el documento no �refleja el punto de vista un�nime de todos sus miembros�.
(2) Comentarios a la IV y VII Directivas. 1998. A pesar de la ausencia de consenso, la Comisi�n aprovechando la ne�cesidad de realizar unos comentarios oficiales sobre la Cuarta y S�ptima Directivas volvi� a introducir gran parte de ellas en una Comunicaci�n in�terpretativa (European Commission, 1998), adoptando en este documento una posici�n muy exi�gente con las empresas, siguiendo las recomendaciones del I.S.A.R., F.E.E. y muy especialmente del A.A.F. que es su �rgano asesor. Respecto a la posi�ci�n del I.A.S.C.; existen diferencias sus�tanciales que se concretan en los siguientes puntos:
� En primer lugar se insiste en la prohibici�n de compensar activos y pasivos, as� como gastos e ingresos. De este modo las provisiones medioambientales deben figurar tanto en el balance como en la cuenta de resultados de forma separada. Sin embargo, en el caso de la existencia de una norma legal o contractual que permita com�pensar deudas, podr� y deber� figurar s�lo el importe residual.
� En segundo lugar; la Comisi�n considera que las provisiones me�dioambientales deben reconocerse, como regla general, por su im�porte �ntegro, independientemente del efecto sobre la cuenta de re�sultados del a�o en que se reconocen. Sin embargo, si no existe una obligaci�n con terceros se permitir� cargar los gastos progresivamente.
� En tercer lugar respecto de los gastos medioambientales �stos deben cargarse al resultado del periodo, como todos aquellos gastos realizados para prevenir, reducir o reparar el da�o medio�ambiental resultante de las actividades operativas o para conservar recursos renovables o no renovables. El I.A.S.C. no efect�a ninguna consideraci�n acerca de los gastos.
� En cuarto lugar; fija un criterio muy amplio para la capitalizaci�n de gastos medioambientales, entendiendo que cualquiera que re�duzca o prevenga la contaminaci�n futura puede considerarse como un activo, independientemente de que pueda o no incrementar los beneficios que aporten otros activos.
� Por �ltimo mantiene unos requisitos similares al A.A.F. sobre la informaci�n a revelar en los estados financieros, incluyendo normas y m�todos de valoraci�n aplicados, eventos extraordinarios, descripci�n de las provisiones reconocidas e informaci�n detallada acerca de las contingencias medioambien�tales, as� como otros desgloses a incluir en la Memoria, no contemplados en la directiva, y en el Informe de Gesti�n.
(3) El Libro Blanco de la Responsabilidad Medioambiental. 2000. El Libro Blanco est� ba�sado en el principio de quien contamina paga, lo que puede suponer un enfoque muy importante a la hora de asumir externalidades en la conta�bilidad, tal como sucedi� en Estados Unidos con la legislaci�n Superfund, aunque a diferencia de �sta no se aplicar�a con retroactividad, por lo tanto al no existir responsabilidades medioambientales sobre actuaciones pasadas, no ser�a necesario reflejar obligaciones en el pasivo por dichos hechos, excepto que legalmente se plantease.
(4) El Libro Verde sobre la Responsabilidad Social de las empresas. 2001. Se realiza con una estrategia basada en que las em�presas asuman voluntariamente la responsabilidad de contribuir al logro de una sociedad mejor y de un medio ambiente m�s limpio m�s all� de sus obligaciones legales. La influencia de este Libro Verde sobre la contabilidad financiera me�dioambiental puede ser importante por dos motivos:
� De un lado puede in�centivar pr�cticas correctas con el entorno natural, sistemas de gesti�n medioambiental que tendr�n un impacto financiero;
� De otro lado, ser�vir� para concienciar al regulador sobre la necesidad de que los distintos grupos de inter�s, reconocidos en el propio Libro Verde, comunidades lo�cales, socios comerciales, proveedores y consumidores, organizaciones de Derechos Humanos y ecologistas, dispongan de informaci�n en las cuentas anuales para sus procesos de decisi�n.
No obstante la verdadera influencia del libro Verde no se encuentra en la contabilidad financiera sino en el reporting social y medioambiental. As�, parte de la necesidad de informar a las partes interesadas para lo que propone l�neas de actuaci�n como la triple bottom line de la Global Report�ng Initiative (G.R.I.).
(5) La Recomendaci�n sobre Informaci�n Medioambiental de 30 de mayo de 2001. Sobre la base del documento del A.A.F. (1995) y de la Comunicaci�n In�terpretativa (1998) la Comisi�n Europea continu� los trabajos relativos a la informaci�n medioambiental en las Cuentas Anuales y en el Informe de Gesti�n, que tras el correspondiente periodo de discusi�n; se publi�c� esta Recomendaci�n, que plantea dos objetivos b�sicos en forma de recomendaciones muy ambiciosas:
a.- Los Estados miembros deben garantizar la publicaci�n de los aspectos contemplados para los ejercicios contables que comien�cen dentro del plazo de doce meses (a partir del 31 de mayo de 2002).
b.- Los Estados miembros deben adoptar medidas para promover la aplicaci�n de los t�rminos de la Recomendaci�n.
La Recomendaci�n incluye la definici�n de diversos conceptos como el de medio ambiente y el de gasto medioambiental, con la finalidad de diferenciar adecuadamente entre las actividades medioambientales y las que en su opi�ni�n no lo son y amplia el alcance de la norma a entidades financieras y aseguradoras, por el fuerte impac�to de las cuestiones medioambientales sobre este tipo de empresas. Con relaci�n al tratamiento contable se abordan en gran profundidad dos aspectos:
� Las obligaciones medioambientales: Que se reconocen de acuerdo al cri�terio adoptado en la N.I.C. 37 donde se introduce la responsabilidad t�cita por compromisos a los que no puede sus�traerse la entidad. En cualquier caso, el criterio que subyace es conservador, ya que solo se refiere a hechos pasados que puedan ocasionar flujos de salida de recursos para los que exista estimaci�n fiable con ello se limita a constatar una actuaci�n negativa y fehaciente de la empresa, adoptando un criterio de sostenibilidad muy laxo.
� Se admite la posibilidad de reflejar reembolsos previstos sobre responsabilidades medioambientales, siempre que no quepa duda alguna sobre su percepci�n. En cualquier caso se sigue impidiendo la compensa�ci�n de ambas partidas.
� En los gastos medioambientales se reconoce el coste de medidas adop�tadas para evitar; reducir o reparar da�os resultantes de actividades ordi�narias. De esta forma, quedan excluidos:
- Los costes que, a pesar de su influencia positiva sobre el entorno, se destinen a cubrir otras necesida�des,
- Los costes derivados de la inobservancia de normas legales (multas) y
- Las compensaciones a terceros por da�os.
Los gastos medioambientales se reconocen, como crite�rio general, en el ejercicio en que se producen, aunque se puede plantear su capitalizaci�n siempre que se hayan efectuado para pre�venir o reducir da�os futuros o conservar recursos, y cumplan una de las siguientes condiciones:
- Pueden aportar beneficios econ�micos futuros.
- Reducen o impiden la contaminaci�n medioambiental de futuras operaciones.
� En consecuencia, es posible recoger como inversiones medioambien�tales aquellos elementos obligados por la normativa para el control y pre�venci�n de la contaminaci�n, aunque la empresa no tenga expresamente un comportamiento adecuado.
� Un �ltimo aspecto destacable de la Recomendaci�n es la publicaci�n de los datos medioambientales, en este sen�tido propone una serie de datos a recoger en las Cuentas Anuales y en el Informe de Gesti�n que pueden sintetizarse en:
- Los datos a divulgar en el Informe de Gesti�n deben ser de utilidad para la evaluaci�n del comportamiento medioambiental de la compa���a, ya que permite conocer tanto el presente, como la evoluci�n pasada y las perspectivas futuras de actuaci�n sobre el medio am�biente. Un elemento informativo a subrayar en el informe de ges�ti�n es la vinculaci�n que se establece con los informes medioambientales separados, otorg�ndoles una relevancia informativa para los usuarios de la informaci�n.
- En el Balance de Situaci�n se ha de expresar de forma separa�da las provisiones que afecten a responsabilidades medioambien�tales, por lo que se abre una v�a para diferenciar a las empresas con mayor conciencia medioambiental.
- Respecto a la Memoria se puede resaltar el fuerte incremento de la informaci�n, sobre todo como consecuencia de la ampliaci�n de las exigencias de divulgaci�n, adem�s de la interpretaci�n de apartados existentes respecto a normas de valoraci�n, desglose de gastos extraordinarios y provisiones y la presentaci�n de contingencias medioambientales. Entre los nuevos requisitos se destaca la gran importancia asignada a la descripci�n de las responsabilidades medioambientales, legales, contractuales y t�citas, el desglose de los gastos medioambientales en ordinarios y extraordinarios y la capitalizaci�n de los mismos.
Mientras tanto en Espa�a tambi�n se ha producido una evoluci�n en la normativa sobre la obligatoriedad de suministrar informaci�n medioambiental en las Cuentas Anuales. Los documentos en esta evoluci�n han sido:
1.- La adaptaci�n del P.G.C. a las empresas de miner�a del carb�n. 1984. El primer intento se realiz� con la adaptaci�n del P.G.C. para las empresas de miner�a del carb�n en 1984, as� el subgrupo 22 Medio Ambiente, restauraci�n y conservaci�n de la naturaleza, estaba destinado a la recogida de las inversiones que las empresas dedicaran a esta finalidad, pero nunca lleg� a desarrollarse.
2.- La adaptaci�n del P.G.C. a las empresas del sector el�ctrico. 1998. En la exposici�n de motivos de la Ley 54/1997 de Regulaci�n del Sec�tor El�ctrico de 27 de noviembre, se manifiesta que dicha normativa se establece con:
�El triple y tradicional objetivo de garantizar el suministro el�ctrico, garantizar la calidad de dicho suministro y garantizar que se realice al menor coste posible, todo ello sin olvidar la protecci�n del medio ambiente, aspecto que adquiere especial relevancia dadas las caracter�sticas de este sector econ�mico�
Sobre la base de este triple objetivo, se fundamenta una contabilidad financiera medioambiental propia para el sector; expresada en el punto se�gundo del art�culo 20 �Contabilidad e informaci�n�, cuando se expone que:
�Entre las especialidades contables a establecer por el Gobierno para las empresas que realicen actividades el�ctricas se conceder� especial aten�ci�n a la inclusi�n en las Cuentas Anuales de la informaci�n relativa a las actuaciones empresariales con incidencia sobre el medio ambiente, con el objetivo de integrar progresivamente los criterios de preservaci�n del entorno en los procesos de decisi�n econ�mica de las empresas.�
Como es obvio, esta Ley no hace m�s que trasladar uno de los objeti�vos que establece el V Programa de Acci�n Comunitario en Materia de Medio Ambiente, recogiendo algunos aspectos contemplados en el documento del A.A.F. (1995).
Sobre la base de estos aspectos, la adaptaci�n del P.G.C. a las empresas el�ctricas (Real Decreto 437/1998 de 20 de marzo) propone recoger en la Memoria, tan�to en el modelo ordinario como en el abreviado, diversos desgloses informativos. La aportaci�n de aspectos medioambientales de esta norma a la regulaci�n contable espa�ola es fundamental, as� respecto de:
A.- De las Definiciones y Relaciones contables:
� (145) Provisi�n para actuaciones medioambientales. Como consecuencia de obligaciones legales o contractuales de la empresa o compromisos adquiridos para prevenir, reducir o reparar da�os al medio ambiente.
� (147) Provisi�n para indemnizaciones a terceros. Importe estimado para indemnizaciones a terceros como consecuencia de aver�as, obras y otros.
� (36X) Residuos. Los obtenidos inevitablemente y al mismo tiempo que se desarrolla la actividad de la empresa, siempre que tenga valor intr�nseco y puedan se utilizados o vendidos.
� (396) Provisi�n por depreciaci�n de residuos. Expresi�n contable de p�rdidas reversibles que se ponen de manifiesto con motivo del inventario de existencias al cierre del ejercicio.
� (622) Reparaciones y conservaci�n. Los de sostenimiento de los bienes comprendidos en el grupo 2, as� como los gastos para reducir o reparar los da�os causados al medio ambiente.
� (623) Servicios de profesionales independientes. Importe que se satisface a los profesionales por los servicios prestados a la empresa en materia medioambiental. Comprende los honorarios de abogados, notarios, auditores medioambientales, notarios, etc.
� (678) Gastos extraordinarios. P�rdidas, gastos e indemnizaciones extraordinarias de cuant�a significativa que no deban considerarse peri�dicos al evaluar los resultados futuros de la empresa. Han de cumplir que:
- Caen fuera de las actividades ordinarias y t�picas de la empresa, y
- No se espera, razonablemente, que ocurran con frecuencia.
B.- Respecto de las Cuentas Anuales:
� En la Memoria, en el punto 4, apartado r dice: Actuaciones empresariales con incidencia en el medio ambiente, proyectos de ahorro y eficiencia energ�tica, indicando:
- Los criterios de valoraci�n, as� como de imputaci�n a resultados de los importes destinados a los fines anteriores. En particular se indicar� el criterio seguido para considerar estos importes como gastos del ejercicio o como mayor valor del activo correspondiente.
- Descripci�n del m�todo de estimaci�n y c�lculo de las provisiones derivadas del impacto medioambiental.
En el punto 7.2 se informar� sobre las caracter�sticas de las inversiones m�s significativas del inmovilizado material destinadas a proyectos de ahorro y eficiencia energ�tica, indicando su valor contable y la correspondiente amortizaci�n acumulada.
En el punto 19, Informaci�n sobre el medio ambiente, donde se facilitar� informaci�n sobre:
- Descripci�n y caracter�sticas de los sistemas, equipos e instalaciones m�s significativos incorporados al inmovilizado material, cuyo fin sea la minimizaci�n del impacto medioambiental y la protecci�n y mejora del medio ambiente indicando su naturaleza, destino, as� como el valor contable y la correspondiente amortizaci�n acumulada de los mismos siempre que pueda determinarse de forma individualizada.
- Gastos incurridos en el ejercicio cuyo fin sea la protecci�n y mejora del medio ambiente, distinguiendo los gastos de car�cter ordinario y aquellos otros de naturaleza extraordinaria, indicando en todos los casos su destino.
- Riesgos y gastos cubiertos con las provisiones correspondientes a actuaciones medioambientales, con especial indicaci�n de los derivados de litigios en curso, indemnizaciones y otros; se se�alar� para cada provisi�n: Su saldo inicial, dotaciones, aplicaciones y saldo final.
- Contingencias relacionadas con la protecci�n y mejora del medio ambiente, incluyendo los riesgos transferidos a otras entidades, sistema de evaluaci�n de la estimaci�n y factores de los que depende, con indicaci�n de los eventuales efectos en el patrimonio y en los resultados, en su caso, se indicar�n las razones que impiden esta evaluaci�n as� como los riesgos m�nimos y m�ximos.
3.- La adaptaci�n del P.G.C. a las empresas de abastecimiento y saneamiento de agua. 1998. Siguiendo los mismos criterios de la adaptaci�n anterior surge el de las empresas de abastecimiento de aguas. (Orden Ministerial de 10 de diciembre de 1998) con la aportaci�n de aspectos medioambientales en la misma l�nea. As�:
A.- Dentro de las peculiares actividades, define los conceptos de:
� Vertido: �Comprende todas las tareas y procesos necesarios para conducir toda agua residual desde su punto de producci�n hasta el de depuraci�n o descarga�.
� Depuraci�n: �Comprende las tareas, procesos y acondicionamiento f�sico o qu�mico para extraer los elementos contaminantes, con el fin de dejar el agua resultante en condiciones adecuadas y aceptables para que en el cauce receptor no altere el medio ambiental o pueda ser reutilizada para usos industriales o agr�colas�.
B.- Dentro de las definiciones y relaciones contables, especifica entre otras:
� (145) Provisi�n para actuaciones medioambientales. Las constituidas como consecuencia de obligaciones legales o contractuales de la empresa o compromisos adquiridos por la misma, para prevenir, reducir o reparar los da�os al medio ambiente.
� (147) Provisi�n para indemnizaciones a terceros. Importe estimado para indemnizaciones a terceros como consecuencia de aver�as, obras y otros.
� (148) Provisi�n para sequ�a. Que se dotar� fundamentada en estudios t�cnicos acreditados, de tal forma que sea capaz de hacer frente a los sobrecostes a que dar� lugar esta peculiar situaci�n.
� (2216) Estaciones de depuraci�n de aguas residuales.
� (2225) Instalaciones en estaciones de depuradoras de aguas residuales.
� (622) Reparaciones y conservaci�n. De los bienes de inmovilizado y cedido en uso, en los que no suponga un alargamiento de su vida �til. Tambi�n los gastos para reducir o reparar los da�os causados al medio ambiente.
� (623) Servicios de profesionales independientes. Importe que se satisface a los profesionales por los servicios medioambientales prestados a la empresa. Comprende los honorarios de economista, abogados, auditores incluidos los medioambientales, notarios, etc.
� (678) Gastos extraordinarios. Ser�n las p�rdidas, gastos e indemnizaciones extraordinarias de cuant�a significativa que no deban considerarse peri�dicos al evaluar los resultados futuros de la empresa. Han de cumplir que:
- Caen fuera de las actividades ordinarias y t�picas de la empresa, y
- No se espera, razonablemente, que ocurran con frecuencia.
C.- Respecto de las Cuentas Anuales:
� En la Memoria, en el punto 4, apartado q dice: Actuaciones empresariales con incidencia en el medio ambiente, indicando:
- Los criterios de valoraci�n, as� como de imputaci�n a resultados de los importes destinados a los fines anteriores. En particular se indicar� el criterio seguido para considerar estos importes como gastos del ejercicio o como mayor valor del activo correspondiente.
- Descripci�n del m�todo de estimaci�n y c�lculo de las provisiones derivadas del impacto medioambiental.
En el punto 24, Informaci�n sobre el medio ambiente, donde se facilitar� informaci�n sobre:
- Descripci�n y caracter�sticas de los sistemas, equipos e instalaciones m�s significativos incorporados al inmovilizado material, cuyo fin sea la minimizaci�n del impacto medioambiental y la protecci�n y mejora del medio ambiente indicando su naturaleza, destino, as� como el valor contable y la correspondiente amortizaci�n acumulada de los mismos siempre que pueda determinarse de forma individualizada.
- Gastos incurridos en el ejercicio cuyo fin sea la protecci�n y mejora del medio ambiente, distinguiendo los gastos de car�cter ordinario y aquellos otros de naturaleza extraordinaria, indicando en todos los casos su destino.
- Riesgos y gastos cubiertos con las provisiones correspondientes a actuaciones medioambientales, con especial indicaci�n de los derivados de litigios en curso, indemnizaciones y otros; se se�alar� para cada provisi�n: Su saldo inicial, dotaciones, aplicaciones y saldo final.
- Contingencias relacionadas con la protecci�n y mejora del medio ambiente, incluyendo los riesgos transferidos a otras entidades, sistema de evaluaci�n de la estimaci�n y factores de los que depende, con indicaci�n de los eventuales efectos en el patrimonio y en los resultados, en su caso, se indicar�n las razones que impiden esta evaluaci�n as� como los riesgos m�nimos y m�ximos.
La aparici�n de estas dos adaptaciones sectoriales supuso un notable avance en el proceso normalizador de la informaci�n medioambiental destacando sobre todo la presentaci�n de una nota de la Memoria dedicada exclusiva�mente al medio ambiente, (donde se contemplan las actuaciones medioambientales de la compa��a, proponiendo el desglose de partidas del inmovilizado material, gastos, provisiones y contin�gencias), pero qued� indefinida respecto de la necesidad de normalizaci�n porque:
a) No se definen los conceptos de medio ambiente, de actuaci�n medioambiental, de gasto, activo o pasivo medioambiental, etc. que son necesarios para la comparabilidad entre empresas de la informaci�n que suministran.
b) No se ofrecen criterios para el reconocimiento y valoraci�n de los as�pectos medioambientales, provisiones, contingencias, etc., por lo que se deja a entera libertad de la em�presa la interpretaci�n de lo que son actuaciones medioambientales.
c) Para el Informe de Gesti�n no se prev� un modelo para la inclusi�n de informaci�n medioambiental que indique el qu� y el como informar, sobre todo en aspectos cualitativos como objetivos, logros, ahorros, etc en su pol�tica medioambiental.
d) No hace menci�n a la posibilidad de incluir informaci�n de car�cter no financiero al margen de las cuentas anuales.
e) La no continuidad entre ambas adaptaciones respecto de las cantidades sacrificadas para proyec�tos de eficiencia y ahorro de agua, como s� ocurr�a para las empresas el�ctricas.
4.- La adaptaci�n del P.G.C. a las sociedades concesionarias de autopistas, t�neles y otras v�as de peaje. 1998. En la misma l�nea que las anteriores, esta adaptaci�n ten�a como antecedente el Real Decreto 1302/86 de 28 de junio sobre la Evaluaci�n del Impacto Ambiental y el Real Decreto 1131/88 de 30 de septiembre que lo desarrolla, donde se establece que los proyectos p�blicos o privados, de obras, instalaciones o cualquier otra actividad comprendida en el anexo de dicha norma (como carreteras, autov�as, autopistas, ferrocarriles, embalses, etc.) deb�an incluir en sus proyectos de construcci�n las medidas correctoras necesarias para eliminar o reducir el impacto ambiental.
5.- Los modelos de presentaci�n de las Cuenta Anuales en euros. 1999. El presente documento (Orden Ministerial de 30 de abril de 1999, publicado en el B.O.E. de 19 de mayo), hace referencia a la adaptaci�n del P.G.C. al sector el�ctrico como documento previo en sus aspectos medioambientales con car�cter obligatorio, en la misma l�nea y con las mismas carencias introduce que la memoria deb�a contener una nota de informaci�n medioambiental, as�:
� En la Memoria, en el punto 4, apartado � hace referencia a las actuaciones empresariales con incidencia en el medio ambiente, indicando:
- Los criterios de valoraci�n, as� como de imputaci�n a resultados de los importes destinados a los fines anteriores. En particular se indicar� el criterio seguido para considerar estos importes como gastos del ejercicio o como mayor valor del activo correspondiente.
- Descripci�n del m�todo de estimaci�n y c�lculo de las provisiones derivadas del impacto medioambiental.
Y especificando que este ep�grafe no est� normalizado y se deber� consignar en una hoja aparte o intercalar en el apartado que corresponda en la Memoria.
� En el punto 18, Informaci�n sobre el Medio Ambiente, se facilitar� informaci�n sobre:
- Descripci�n y caracter�sticas de los sistemas, equipos e instalaciones m�s significativos incorporados al inmovilizado material, cuyo fin sea la minimizaci�n del impacto medioambiental y la protecci�n y mejora del medio ambiente indicando su naturaleza, destino, as� como el valor contable y la correspondiente amortizaci�n acumulada de los mismos siempre que pueda determinarse de forma individualizada.
- Gastos incurridos en el ejercicio cuyo fin sea la protecci�n y mejora del medio ambiente, distinguiendo los gastos de car�cter ordinario y aquellos otros de naturaleza extraordinaria, indicando en todos los casos su destino.
- Riesgos y gastos cubiertos con las provisiones correspondientes a actuaciones medioambientales, con especial indicaci�n de los derivados de litigios en curso, indemnizaciones y otros; se se�alar� para cada provisi�n: Su saldo inicial, dotaciones, aplicaciones y saldo final.
- Contingencias relacionadas con la protecci�n y mejora del medio ambiente, incluyendo los riesgos transferidos a otras entidades, sistema de evaluaci�n de la estimaci�n y factores de los que depende, con indicaci�n de los eventuales efectos en el patrimonio y en los resultados, en su caso, se indicar�n las razones que impiden esta evaluaci�n as� como los riesgos m�nimos y m�ximos.
E indicando, al igual que en el anterior apartado, que este ep�grafe no est� normalizado y se deber� consignar en una hoja aparte o intercalar en el apartado que corresponda en la Memoria, lo que es claro exponente de las dificultades de normalizaci�n y de la deficiencia en la comparabilidad entre informaciones suministradas.
6.- Los modelos de presentaci�n de las Cuenta Anuales. 2001. En el mismo sentido que el anterior se define la Orden del Ministerio de Econom�a de 8 de octubre de 2001, publicado en el B.O.E. de 9 de noviembre, donde se aprueban los modelos de presentaci�n de las Cuentas Anuales para su presentaci�n y dep�sito en el Registro Mercantil. As�.
� En el punto 18, (Memoria normal) Informaci�n sobre el medio ambiente, se facilitar� informaci�n sobre:
- Descripci�n y caracter�sticas de los sistemas, equipos e instalaciones m�s significativos incorporados al inmovilizado material, cuyo fin sea la minimizaci�n del impacto medioambiental y la protecci�n y mejora del medio ambiente indicando su naturaleza, destino, as� como el valor contable y la correspondiente amortizaci�n acumulada de los mismos siempre que pueda determinarse de forma individualizada.
- Gastos incurridos en el ejercicio cuyo fin sea la protecci�n y mejora del medio ambiente, distinguiendo los gastos de car�cter ordinario y aquellos otros de naturaleza extraordinaria, indicando en todos los casos su destino.
- Riesgos y gastos cubiertos con las provisiones correspondientes a actuaciones medioambientales, con especial indicaci�n de los derivados de litigios en curso, indemnizaciones y otros; se se�alar� para cada provisi�n: Su saldo inicial, dotaciones, aplicaciones y saldo final.
- Contingencias relacionadas con la protecci�n y mejora del medio ambiente, incluyendo los riesgos transferidos a otras entidades, sistema de evaluaci�n de la estimaci�n y factores de los que depende, con indicaci�n de los eventuales efectos en el patrimonio y en los resultados, en su caso, se indicar�n las razones que impiden esta evaluaci�n as� como los riesgos m�nimos y m�ximos.
� En el punto 10, (Memoria abreviada) Informaci�n sobre el medio ambiente, se facilitar� la misma informaci�n que en el modelo normal.
La incorporaci�n de esta informaci�n a las Cuentas Anuales se realizar� en hoja aparte e intercal�ndola en el apartado que corresponda de la Memoria. Esta exigencia tiende a resaltar la importancia de esta informaci�n dot�ndole de independencia y otorgando a esa informaci�n medioambiental mayor accesibilidad y transparencia.
7.- La adaptaci�n del P.G.C. al sector vitivin�cola. 2000. Siguiendo los criterios de las adaptaciones ya mencionadas incluye en la Memoria en el punto 22, Informaci�n sobre el Medio Ambiente, donde se facilitar� informaci�n sobre:
- Descripci�n y caracter�sticas de los sistemas, equipos e instalaciones m�s significativos incorporados al inmovilizado material, cuyo fin sea la minimizaci�n del impacto medioambiental y la protecci�n y mejora del medio ambiente indicando su naturaleza, destino, as� como el valor contable y la correspondiente amortizaci�n acumulada de los mismos siempre que pueda determinarse de forma individualizada.
- Gastos incurridos en el ejercicio cuyo fin sea la protecci�n y mejora del medio ambiente, distinguiendo los gastos de car�cter ordinario y aquellos otros de naturaleza extraordinaria, indicando en todos los casos su destino.
- Riesgos y gastos cubiertos con las provisiones correspondientes a actuaciones medioambientales, con especial indicaci�n de los derivados de litigios en curso, indemnizaciones y otros; se se�alar� para cada provisi�n: Su saldo inicial, dotaciones, aplicaciones y saldo final.
- Contingencias relacionadas con la protecci�n y mejora del medio ambiente, incluyendo los riesgos transferidos a otras entidades, sistema de evaluaci�n de la estimaci�n y factores de los que depende, con indicaci�n de los eventuales efectos en el patrimonio y en los resultados, en su caso, se indicar�n las razones que impiden esta evaluaci�n as� como los riesgos m�nimos y m�ximos.
8.- La Resoluci�n de 25 de marzo de 2002 del I.C.A.C. sobre informaci�n medioambiental. Con esta Resoluci�n nos encontramos con el intento m�s importante de normalizaci�n en temas medioambientales que se ha realizado en Espa�a, en la secuela de la Recomendaci�n de la Comisi�n sobre Informaci�n Medioambiental de 30 de mayo de 2001. Seg�n se se�ala en la introducci�n, esta norma trata de desarrollar los aspectos relativos a la contabilidad medioambiental ya incorporados al derecho contable espa�ol a trav�s de la adaptaci�n sectorial de la empresas el�ctricas de 1998, por lo que de hecho supone un reconocimiento de las deficiencias se��aladas anteriormente, como la au�sencia de definiciones y de criterios para el reconocimiento y valoraci�n de los aspectos medioambientales.
En esta resoluci�n se re�conoce que se tomaron como referencia en su proceso de elaboraci�n tres documentos diferentes:
a.- Los contenidos exigidos en las Normas de Adaptaci�n del P.G.C. al Sec�tor El�ctrico de 1998.
b.- La Recomendaci�n de la Uni�n Europea de mayo de 2001.
c.- Las normas del International Accounting Standards Board (I.A.S.C.) que pudiesen afectar; especialmente la I.A.S. 37 �Provisiones y Activos y Pasivos Contingentes� (entrada en vigor en 1998) y otros documen�tos (I.S.A.R.).
En el documento se incluyen las definiciones de Medio Ambiente y de actividad medioambiental con el fin de precisar los elementos de referencia para el tratamiento contable. Despu�s define los gastos de naturaleza medioambiental y enumera los principales dentro de la actividad econ�mica, imput�ndose a la Cuenta de P�rdidas y Ganancias dentro de las partidas que por su naturaleza les correspondan. Destacando que si dichos gastos son significativos, se crear� una partida espec�fica denominada �Gastos medioambien�tales� en la cuenta de p�rdidas y ganancias. Continua con la definici�n de los Activos de Naturaleza Medioambiental especificando que su valoraci�n se realizar� siguiendo las normas del I.C.A.C. sobre el Inmovilizado Material. Introduce como novedad que los factores medioambientales han de ser tenidos en cuenta a la hora del c�lculo de todas las correcciones valorativas, de forma que puede observarse una mayor depreciaci�n de un bien no s�lo por las causas tradicionales, sino tambi�n por las actividades medioam�bientales. A continuaci�n define los pasivos medioambientales y las Provisiones y Contingencias de naturaleza medioambiental con los criterios a cumplir terminando con la problem�tica de las Compensaciones a recibir de un Tercero, que es una novedad en la regulaci�n contable espa��ola
En cuanto a la Informaci�n a suministrar en la Memoria mantiene los requisitos infor�mativos establecidos en la adaptaci�n del P.G.C. al sector el�ctri�co. No obstante, introduce algunas no�vedades, como son:
- El desglose de gastos medioambientales significativos en la cuenta de p�rdidas y ganancias.
- El desglose de las provisiones para actuaciones medioambientales de un importe significativo en el pasivo del balance.
- En la Situaci�n fiscal, se incluir� in�formaci�n sobre las deducciones por inversi�n en medidas para re�ducir el impacto medioambiental.
- Tambi�n se a�ade el desglose de las subvenciones recibidas de naturaleza medioambien�tal, as� como los ingresos que se produzcan como consecuencia de ciertas actividades relacionadas con el medio ambiente.
En resumen, la Resoluci�n ha recogido los principales aspectos de la Recomendaci�n, aunque no ha llegado a algunos aspectos muy relevantes como la regulaci�n de la informaci�n del informe de gesti�n y la vinculaci�n con la informaci�n medioambiental presentada en informes separados.
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