Concepto y clasificación de los Costes Medioambientales

Elementos relacionados con la Actividad.

La cifra de resultados se usa como medida del desempeño de la actividad en un periodo concreto, o como base de otras evaluaciones, (Para el cálculo de rentabilidades, del valor de la acción, etc). La diferencia entre los ingresos y gastos determinan el resultado de la actividad en un periodo concreto y es el equivalente al incremento o disminución de los fondos propios, excepto en el caso que impliquen relaciones con los propietarios o cargos o abonos directos a reservas. La relevancia de la información financiera exige que este resultado presente el adecuado desglose entre los resultados ordinarios y extraordinarios.

A.- Definición y Reconocimiento de los Gastos.

El Marco Conceptual los define como: “Un decremento en los recursos económicos de la entidad, producido a lo largo del ejercicio contable, en forma de salidas o depreciaciones de valor de los activos, o un incremento de pasivos exigibles, que originan disminuciones de los fondos propios y no están relacionados con las distribuciones realizadas a los partícipes en dicho neto patrimonial”.

Los gastos incluyen la totalidad de las disminuciones de los recursos económicos de la entidad con independencia de su origen y clasificación.

Como concreción, son gastos:

- Los recursos consumidos o cancelados en el ejercicio como consecuencia de activos que se han dado de baja (mercancía vendida), pasivos exigibles reconocidos o servicios prestados como contraprestación de una transacción (alquiler, personal).

- La fracción imputable al ejercicio de las disminuciones de activo, como son los gastos a distribuir, o las amortizaciones.

- Las pérdidas que ponen de manifiesto disminuciones reales o potenciales en el valor de los activos o aumentos en los pasivos (provisiones por litigios, por dudosos cobro, variación moneda extranjera, etc.).

- Los aumentos de los pasivos exigibles reconocidos o las disminuciones de los activos sin contraprestación monetaria. (activos cedidos a título gratuito, etc.).

El reconocimiento de los gastos se realizará teniendo en cuenta las hipótesis básicas de Empresa en Funcionamiento y Devengo, al tiempo que sus características cualitativas de Relevancia y Fiabilidad. Una partida se reconocerá como gasto cuando se produzca una disminución de recursos económicos de la entidad, relacionado con un decremento en los activos o un incremento en los pasivos exigibles, y cuya cuantía pueda medirse con fiabilidad..

Casos especiales: Existen supuestos en que los ingresos se obtienen en un periodo en que la asociación con los gastos no es directa. En estos casos el reconocimiento de los gastos se realizará de acuerdo con criterios sistemáticos, racionales y suficientemente fiables durante el periodo que cubren los ingresos, de forma que se obtenga la necesaria correlación y que los importes que en un primer momento se consideran activos, se reconozcan como gastos en la medida que contribuyen a la generación de beneficios.

q Gastos medioambientales. Los gastos medioambientales, al igual que los demás, se considerarán como tales en función de la capacidad de generación de ingresos en uno o varios periodos y de su devengo. Esta incorporación[1] se efectuará sabiendo que puede provenir de:

- Gastos periódicos originados por la prevención o saneamiento medioambiental,

- De las amortizaciones vinculadas a los activos medioambientales,

- Del registro de contingencias medioambientales, o de

- Los gastos originados por las actividades ordinarias de descontaminación y restauración medioambiental.

Contablemente pueden considerarse como: Gasto del ejercicio en que se devengan, como gasto a sanear en varios ejercicios, o excepcionalmente de ejercicios anteriores cuando se han detectado errores con efectos significativos en los estados financieros.

La Recomendación los define como: “El coste de las medidas adoptadas para evitar, reducir o reparar daños al medio ambiente que resulten de sus actividades ordinarias: Gestión de residuos, protección del suelo, reducción del ruido, etc.“ por lo que se excluyen los destinados a cubrir otras necesidades como las relativas a la seguridad e higiene en el trabajo, el uso seguro de los productos de la empresa, incrementar la rentabilidad, etc. y particularmente los costes incurridos como consecuencia de sanciones, multas o compensaciones a terceros por inobservancia de la normativa ambiental.

Los gastos medioambientales que estén relacionados con daños que se hubiesen producido en un periodo anterior no reúnen los requisitos para que se les considere ajustes del periodo anterior, por lo que deberán contabilizarse en el periodo en que se les reconoce.

La Resolución del ICAC especifica que tendrán la consideración de gastos medioambientales: “Los importes devengados, de las actividades medioambientales realizadas o que deban realizarse, para la gestión de los efectos medioambientales de la Entidad, así como los derivados de los compromisos medioambientales del sujeto contable”. Mencionando entre otros el tratamiento de residuos y vertidos, la descontaminación, la restauración, las auditorias medioambientales, etc.[2]

Tomando los efectos de los agentes contaminantes, podemos efectuar la siguiente identificación de gastos:

a) Residuos. En función de las actividades a realizar con los residuos se pueden identificar los siguientes: Los gastos de recogida, los gastos de almacenamiento temporal, por tratamiento, reutilización y/o reciclado, los gastos de eliminación, los gastos por la restauración del entorno y otros gastos derivados de permisos, declaraciones, impacto ambiental, etc.

b) Vertidos. El vertido necesita contar previamente con una autorización administrativa, en la que se concretan las condiciones de vertido, las obligaciones derivadas y la cuantía de la fianza a pagar, por lo tanto podemos identificar los gastos de estudio para la solicitud de la autorización administrativa, de pretatamiento y tratamiento de sustancias contaminantes, gastos de procesos físicos, químicos y biológicos de depuración de vertidos y eliminación de lodos, gastos de control de vertido y canon de vertido o gastos asociados a las prestaciones municipales de servicios de alcantarillado y tratamiento de aguas.

c) Polución. La contaminación se considera irreversible para algunos contaminantes y sólo reversible a largo plazo y por procedimientos de depuración naturales para otros. Los costes asociados a este medio son fundamentalmente preventivos, resaltando por su elevada cuantía (como por ejemplo en las eléctricas).

d) En general, tendríamos: Materiales empleados y costes de suministros, gastos de manipulación y tratamiento de los recursos, los de actuaciones administrativas o de actuaciones medioambientales, los de primas de seguro y gastos de amortizaciones.

q Concepto y clasificación de los Costes Medioambientales. Económicamente el coste es un sacrificio de recursos que es necesario realizar para poder elaborar un producto de cara a incrementar el valor añadido del mismo, puesto que de lo contrario constituiría un despilfarro desde el punto de vista económico. Si el sacrificio que se realiza afecta a los recursos naturales y a la calidad de vida, se está aludiendo a los costes medioambientales. Por lo tanto éstos son un elemento más del coste de producción y tienen impacto en la fijación de los precios de venta.

Una clasificación de los costes como complemento a los gastos medioambientales ya estudiados sería la clasificación de AECA[3]:

1.- Costes Medioambientales Recurrentes:

a) Costes derivados de la obtención de información medioambiental: Como los costes generales de la obtención de la información, las cuotas de asociaciones medioambientales, ayudas a O.N.G. y los costes en instituciones de eco-auditoría, eco-gestión y eco-etiqueta.

b) Costes derivados de un plan de gestión medioambiental: Como los diagnósticos y estudios de impacto medioambiental y análisis de riesgo, el estudio de los planes de emergencia internos y externos, los costes internos de formación medioambiental, los costes de análisis, laboratorios y ensayos ecológicos, las pérdidas incurridas en I+D medioambiental y las primas de seguros.

c) Costes derivados de la auditoria medioambiental.

d) Costes derivados de la adecuación tecnológica medioambiental: Como son los “Royalties” por el uso de tecnología medioambiental., las amortizaciones de activos medioambientales y fondos de reversión, o los costes de restauración y recuperación del entorno natural (canteras, minas, derribo de ruinas, etc.).

e) Costes derivados de la gestión de residuos, emisiones y vertidos: Como el tratamiento previo y limpieza de las instalaciones, el envasado y manipulación de sustancias contaminantes, contenedores, envases y embalajes retornables.

f) Costes derivados de la obtención de la gestión del producto: Como la publicidad ecológica y Marketing medioambiental, el análisis del ciclo de vida del producto, las peritaciones y certificaciones y mediciones medioambientales o las dotaciones a las provisiones por obsolescencia de existencias.

g) Costes derivados de las exigencias administrativas: Los permisos y licencias e informes periódicos remitidos a la Administración, el canon de vertido de aguas, cuota de vertederos y recogida de basuras y los tributos e impuestos ecológicos, Multas y sanciones administrativas.

2.- Coste Medioambientales No Recurrentes:

a) Costes derivados de los sistemas de información y prevención medioambiental: Como los de prevención de la contaminación, de los sistemas de detección e información sobre la contaminación y los de investigación y desarrollo.

b) Costes derivados de las inversiones en instalaciones: Como los financieros, los de gestión de inversiones en sistemas de reciclado, de recuperación, de reutilización de residuos, olores, emisiones atmosféricas, etc

c) Costes plurianuales de conservación y mantenimiento: Inspección, limpieza, lubricación, comprobación y reemplazo de piezas en las instalaciones siguientes: De producción, de depuración, de limpieza general de fábrica, instalaciones de disposición de residuos, incineradoras, vertederos e instalaciones correctoras.

d) Costes derivados de la interrupción en el proceso: Por parada técnica y retrasos y los costes de arranque y puesta a punto o por interrupción de la producción.

e) Costes derivados de las inversiones en instalaciones: De accidentes propiamente dichos, de amortiguación de sus efectos e indemnización de daños.

f) Costes derivados de las nuevas exigencias del entorno: Los motivados por instalaciones obligadas por imposición legislativa, de proveedores o de clientes, los de transporte por la adopción de normativa y los mayores costes de la materia prima por recogida del residuo por parte del proveedor.

g) Costes derivados de la mejora de la imagen medioambiental de la empresa: Por patrocinio de actividades medioambientales, creación y diseño de nuevos productos, o de premios pagados por actividades participativas, concursos, becas, donaciones, fundaciones, regalos, dotaciones escolares, equipos, etc.

h) Costes de los sistemas de control y medición.

i) Costes no desembolsables: Por fugas o daños a la cultura y el paisaje.

j) Costes jurídicos: De abogados, tasas y penalizaciones.

k) Otros costes de carácter específico: Como por implantación del plan de gestión medioambiental, por contratación de personal específico para el medio ambiente, las dotaciones a las provisiones de activos por causas diversas.

Como propuesta debería figurar en el Marco Conceptual lo siguiente:

7.3.3.- Gastos

241.- Gastos medioambientales: Los importes devengados, de las actividades medioambientales realizadas o que deban realizarse, para la gestión de los efectos medioambientales de la Entidad, así como los derivados de los compromisos medioambientales del sujeto contable. Entre otros están el tratamiento de residuos y vertidos, descontaminación, restauración del entorno, auditorias medioambientales, etc.

En función de su devengo podrán considerarse como:

- Gasto del ejercicio.

- Como gasto a sanear en varios ejercicios.

- O excepcionalmente como gasto de ejercicios anteriores cuando se hayan detectado errores con efectos significativos en los estados financieros.

[1] C.C., Mª. (1999). “ISO 14000: El precio del medio ambiente”. Estrategia Financiera, nº 152.

[2] Bonilla Priego, Mª Jesús. (2000).“Algunos problemas en la determinación del coste medioambiental”.

Técnica Contable, nº 615. Marzo. Pag. 235-236.

[3] AECA. Contabilidad de Gestión. Documento nº 13. Pag. 43, 477 y s.s. Otras clasificaciones en: Fernández Cuesta, Carmen (1994). Art. Cit. Pag. 1014.. Ripoll Feliu, Vicente - Crespo Soler, Cristina. (1998). “Costes derivados de la gestión medioambiental”. Técnica Contable. Nº 591, pag. 172.