Grisel Pérez Falco (CV)
RESUMEN: El Sistema de Costo por
Actividades, conocido por la denominación anglosajona como
“Activity Based Costing” (ABC) emerge como un sistema de gestión
integral y no como un sistema cuyo objetivo prioritario es el
cálculo del costo del producto o servicio; ahora son las actividades
el centro del sistema contable. Teniendo en cuenta estas premisas y
valorando la importancia de determinar el costo de los productos o
servicios, con el menor grado posible de distorsión, se conformó
este trabajo para presentar un modelo para el cálculo del costo a
través del sistema ABC, que permita determinar el costo por
actividades y por procesos, lo que propicia información relevante
para el proceso de toma de decisiones. La validación de esta
investigación se presenta para la perforación y extracción de
petróleo pero puede ser generalizable a cualquier proceso
industrial. ABSTRACT :
The Activity Based
Costing (ABC), emerges as a system from integral management and not
as a system whose high-priority objective is the calculation of the
cost of the product or service; now they are the activities the
center of the countable system. Considering these premises and
valuing the importance of determining the cost of products or
services, to the smaller possible degree of distortion, this work
presented a model for the calculation of the cost through the ABC
system, that allows to determine the cost by activities and
processes, which cause excellent information for the process of
decision making. The validation of this investigation appears for
the perforation and petroleum extraction but can be generalizeable
to any industrial process. Para citar este artículo puede utilizar el
siguiente formato:
Pérez Falco,
G.: “Sistema de costo ABC. Una propuesta para procesos industriales" en
Contribuciones a la Economía, junio 2007. Texto completo en http://www.eumed.net/ce/
"Contribuciones a la Economía" es una revista
académica con el
Número Internacional Normalizado
de Publicaciones Seriadas
ISSN 16968360
SISTEMA DE COSTO ABC. UNA PROPUESTA PARA PROCESOS INDUSTRIALES
Universidad de Cienfuegos, Cuba
gpfalco@ucf.edu.cu
Las bases conceptuales del Sistema ABC
Si bien en la década del 70 aparecen las primeras publicaciones sobre Costeo Basado en Actividades, no se conocen aplicaciones de este sistema hasta la década del 80, en que el desarrollo de la informática pone a disposición de las empresas los medios para obtener y procesar más fácilmente información clave para su implementación. A partir de los años 80, comienza a proliferar la literatura sobre este tema, tal es el caso de la obra “The Goal”, de los autores E. Goldratt y J. Cox (1984) donde se critican las fallas del costeo tradicional, dando paso en los años siguientes, a una nueva corriente de pensamiento en cuanto a los métodos para calcular costos y determinar precios.
En estos años el mercado mundial se enfrentó al cambio de filosofía de negocios con un enfoque globalizador apoyado en los avances tecnológicos cuyo objetivo es obtener productos competitivos, minimizar costos de producción y responder oportunamente a las necesidades específicas del cliente.
Dado este fenómeno, el profesor Robert S. Kaplan (1986) de la Harvard Business School, propone la metodología ABC que se fundamenta en una hipótesis básica: las distintas actividades que se desarrollan en las empresas son las que consumen los recursos y las que originan los costos, no los productos. Estos solo demandan las actividades necesarias para su obtención.
Lógicamente para establecer un sistema, se hace necesario primero definir cuál será el enfoque para la acumulación de los costos que se seguirá en una entidad para poder diseñar el mismo. En los sistemas tradicionales se vienen utilizando: área de responsabilidad, centros de costos, departamentos, entre otros, los cuales también son utilizados por algunos investigadores en los modelos ABC, pero tienen características muy particulares que no son las más adecuadas para la gestión estratégica de las actividades. Esta cuestión exige adentrarse primero en algunos aspectos relacionados con la gestión de procesos, enfoque que se tomará como referencia en este artículo, siguiendo el punto de vista de Cooper (1995) y Thrischler (1998) de orientar la gestión de las actividades de las organizaciones hacia los procesos.
Modelo propuesto para la aplicación del sistema ABC a procesos industriales
Teniendo en cuenta los elementos abordados hasta el momento durante la investigación, corresponde en este epígrafe presentar la propuesta del Sistema ABC el cual consta de tres pasos, que posteriormente serán desglosados en tareas para poder comprender en detalles la secuencia lógica del sistema. El modelo general se representa en la tabla 1.
Tabla 1. Modelo para la aplicación del sistema ABC
ETAPAS |
PASOS |
CODIGO |
Análisis de los procesos. |
Análisis del diseño de los procesos y actividades. |
PII1.1 |
Identificación de los elementos del costo de cada proceso. |
Análisis de las actividades primarias y de apoyo. |
PII2.1 |
Elección de los inductores. |
PII2.3 |
|
Determinación del costo de los procesos operativos. |
Cálculo del costo de las actividades primarias y de apoyo. |
PII3.1 |
Asignación del costo de las actividades de apoyo a las primarias. |
PII3.2 |
|
Asignación del costo de las actividades a los procesos operativos. |
PII3.3 |
Fuente: [Elaboración Propia]
A continuación se presenta el despliegue de cada uno de los pasos propuestos en el modelo diseñado.
Este paso se desarrolla con el fin de seleccionar los procesos de la empresa, determinando los subprocesos que lo integran y las actividades implicadas, teniendo en cuenta lo siguiente:
Para realizar el análisis preliminar del diseño de los procesos, es necesario formar un equipo de trabajo interdisciplinario para lo cual se tendrá en cuenta el Método de Expertos[1] descrito por Goicoechea (1982) y Sánchez (1984), compuesto por no más de siete personas según Trischler (1998); Amozarrain (1999), Zaratiegui (1999).
Para la selección de expertos se utilizará el coeficiente de competencia K, el cual se calcula de acuerdo con la opinión del candidato sobre su nivel de conocimiento acerca del problema que se está resolviendo y con las fuentes que le permiten argumentar sus criterios.
Posteriormente se pasa a identificar los procesos para lo cual se utilizará el Método Delphi, como un método de expertos que facilitará el trabajo del Equipo Ejecutivo seguido de la selección de los procesos operativos, estratégicos y de apoyo definiendo la relación de los mismos con los objetivos estratégicos de la organización. Esta selección se realiza con la intención de hacer un análisis más detallado desde el punto de vista del sistema. Esta tarea concluye con la designación del responsable de cada proceso.
Para cada uno de estos elementos se realiza un análisis exhaustivo que culminará con el análisis del valor añadido de cada proceso.
Se comenzará el análisis con la constitución del equipo de trabajo el cual será seleccionado por el responsable del proceso quienes elaborarán una ficha técnica para cada proceso y determinarán los subprocesos.
Posteriormente se determinan las actividades a través de entrevistas con los trabajadores y se elabora el diccionario de actividades.
En esta tarea, las actividades serán clasificadas a partir de los criterios de Porter (1985) y se identificarán los inputs y outputs de cada una de las actividades primarias y secundarias, es decir, las entradas necesarias para que comience cada actividad y las salidas que se obtienen de cada una de ellas y que implica al recurso consumido por parte de la misma.
La selección de los inductores más adecuados está en función del parámetro que más influye en la variación de los costos. Su obtención se realiza mediante dos formas: una cuantitativa y otra cualitativa. En el primer caso se genera a través del sistema informativo actual y en el segundo caso se obtiene con el método de expertos, por lo que deberá ser incluido en el sistema informativo.
En este paso se elabora el procedimiento para el cálculo del costo de los procesos, el cual contiene el cálculo del costo de las actividades.
Aplicación experimental del modelo propuesto en la perforación y extracción de petróleo
La validación del modelo se realizará en la perforación y extracción de petróleo teniendo en cuenta el Sistema ABC diseñado anteriormente.
Después que cada experto selecciona las características por las que considera cumplir con los requisitos para ello y las fuentes de sus conocimientos se obtienen los siguientes resultados:
Tabla 2: Puntuaciones de cada experto evaluado
Expertos Evaluados |
Puntuación |
Director de UEB Logística |
0,9532 |
Director EPEP |
0,9230 |
Auditor EPEP |
0,9125 |
Jefe de Grupo de ATM |
0,9012 |
Subdirector Económico EPEP |
0,8632 |
Subdirector UEB Puerto Escondido |
0,8500 |
Como se puede ver en la tabla anterior, todos los evaluados obtienen una puntuación mayor a 80%, por tanto, permite avalarlos como expertos.
El sistema continúa con la identificación de los procesos potenciales los cuales son priorizados posteriormente siguiendo los criterios definidos anteriormente, los resultados se muestran en la Tabla 3.
Tabla 3: Listado de los Procesos seleccionados
No. |
Procesos |
1 |
Proyección Estratégica |
2 |
Gestión de Recursos Humanos |
3 |
Extracción de petróleo y gas |
4 |
Recolección y tratamiento de petróleo y gas |
5 |
Perforación del pozo |
6 |
Comercialización de petróleo y gas |
7 |
Gestión Logística |
8 |
Proyección Geológica |
9 |
Gestión Económico Financiera |
10 |
Comedor de Empleados |
11 |
Gestión Informática |
12 |
Seguridad |
13 |
Servicios Técnicos |
Una vez determinada la concordancia de expertos, se clasifican los procesos en operativos, estratégicos y de apoyo lo cual se muestra en la Figura 1.
Figura 1: Clasificación de los Procesos [Elaboración Propia]
Seguidamente se designa el responsable de cada proceso el cual se encargará del desarrollo de las tareas posteriores.
La validación del sistema prosigue con la constitución del equipo de trabajo para delimitar procesos y subprocesos y posteriormente seleccionar las actividades de cada proceso.
La identificación de las actividades se realiza según los criterios de clasificación de Porter (1985) definidos anteriormente. Esta clasificación se realiza a través de entrevistas sistemáticas con los empleados, pues poseen la experiencia práctica y por tanto, son un elemento clave a tener en cuenta. Una muestra de las actividades seleccionadas se presenta en la Tabla 4.
Tabla 4. Listado de Actividades
Actividades |
Administrar y controlar. |
Gestionar cobros y pagos. |
Registrar Operaciones. |
Conciliar con proveedores. |
Autorizar Pagos |
Gestión de los Recursos Humanos. |
Prestar servicios de seguridad y protección |
Trazar la estrategia del proceso productivo. |
Realizar reparaciones capitales. |
Planificar, organizar y ejecutar las inversiones. |
Extraer Petróleo. |
Recolectar y tratar petróleo. |
Supervisar trabajos de las Cías. |
Perforar el pozo. |
Realizar trabajos de terminación y reparación de pozos. |
Aseguramiento y Compras. |
Transporte de Obreros. |
Controlar Servicios. |
Para el análisis del valor añadido se aplican los criterios de Porter (1985) tratados en el diseño del modelo, además de realizar la identificación de las actividades primarias y de apoyo, paso que da continuidad al modelo. Los resultados de muestran en la Tabla 5.
Tabla 5. Clasificación de las Actividades
Actividades |
Criterio |
|
Primarias |
De Apoyo |
|
(P) |
(A) |
|
Administrar y controlar. |
|
X |
Registrar Operaciones. |
|
X |
Conciliar con proveedores. |
|
X |
Autorizar Pagos |
|
X |
Gestionar cobros y pagos. |
|
X |
Gestión de los Recursos Humanos. |
|
X |
Prestar servicios de seguridad y protección |
|
X |
Trazar la estrategia del proceso productivo. |
|
X |
Realizar reparaciones capitales. |
|
X |
Planificar, organizar y ejecutar las inversiones. |
|
X |
Extraer Petróleo |
X |
|
Recolectar y tratar petróleo |
X |
|
Supervisar trabajos de las Cías. |
|
X |
Perforar el pozo |
X |
|
Realizar trabajos de terminación y reparación de pozos. |
|
X |
Aseguramiento y Compras |
|
X |
Transporte de Obreros |
|
X |
Controlar Servicios |
|
X |
La selección de los inductores más adecuados está en función de los parámetros que más influyen en la determinación de los costos y se realiza teniendo en cuenta la clasificación de los mismos: de transacción, intensidad y duración. Los resultados de esta selección conjuntamente con el costo de las actividades se muestran en la Tabla 6.
Actividades |
CIP |
Inductor de Costo |
|
MN |
CUC |
||
Administrar y controlar. |
16581,36 |
8126,25 |
Cantidad de Operaciones |
Registrar Operaciones. |
3602,93 |
2531,48 |
Número de Registros |
Conciliar con proveedores. |
1801,47 |
1265,74 |
Cantidad de Conciliaciones |
Autorizar Pagos. |
1351,09 |
949,31 |
Número de Pedidos |
Gestionar cobros y pagos. |
2251,83 |
1582,17 |
Número de Operaciones |
Gestión de los Recursos Humanos. |
7674,83 |
5350,88 |
Número de Trabajadores |
Prestar servicios de seguridad y protección |
6590,30 |
4470,80 |
Área Protegida |
Trazar la estrategia del proceso productivo. |
17650,99 |
9051,50 |
Número de Servicios |
Realizar reparaciones capitales. |
26350,52 |
12026,70 |
Cantidad de Reparaciones |
Planificar, organizar y ejecutar las inversiones. |
23330,90 |
11102,28 |
Cantidad de Inversiones |
Extraer Petróleo |
117378,52 |
16799,00 |
Unidad Extraída (m3) |
Recolectar y tratar petróleo |
78252,35 |
11200,99 |
Unidades Recolectadas y Tratadas (m3) |
Supervisar trabajos de las Cías. |
5812,00 |
2698,58 |
Número de Supervisiones |
Perforar el pozo |
9350,91 |
6119,76 |
Unidad Perforada (m) |
Realizar trabajos de terminación y reparación de pozos. |
4998,07 |
3837,99 |
Cantidad de Trabajos |
Aseguramiento y Compras |
1894,57 |
1376,70 |
Cantidad de Surtidos |
Transporte de Obreros |
1578,81 |
1147,25 |
Cantidad de Obreros |
Controlar Servicios. |
2841,86 |
2065,05 |
Número de Órdenes de Servicio |
Total |
329293,31 |
101702,43 |
|
Paso III: Determinación del costo de los procesos operativos
Finalmente para la determinación del costo de los procesos operativos se continúa con el modelo propuesto. Una vez determinado el costo de las actividades, se realiza la asignación del costo de las actividades de apoyo a las primarias mediante la utilización del inductor que mejor refleje la relación causa – efecto:
Consumo de Recursos Actividad de Apoyo Actividad Primaria
Este paso concluye con la asignación del costo de las actividades a los procesos operativos, obteniendo los resultados que aparecen en la Tabla 7.
Tabla 7: Total de Costos de los Procesos
Costos Directos |
Total |
|
MN |
CUC |
|
Salario |
137677,91 |
0,00 |
Estimulación |
49168,93 |
0,00 |
Otros Gastos |
78462,66 |
64643,95 |
Total de Costos Directos |
265309,50 |
64643,95 |
Procesos Operativos |
|
|
Extracción de petróleo y gas |
166355,57 |
42483,68 |
Recolección y tratamiento de petróleo y gas |
125579,36 |
37172,87 |
Perforación del pozo |
34313,19 |
20521,56 |
Comercialización de petróleo y gas |
3045,19 |
1524,32 |
Total de Costos Indirectos |
329293,31 |
101702,43 |
Total de Costo ABC |
594602,81 |
166346,38 |
Una vez calculado el costo de cada actividad se puede proseguir con el cálculo del costo de los productos, servicios y clientes. No obstante con el cálculo del costo de las actividades, se pueden tomar decisiones en cuanto a: el costo de las actividades de la empresa, reducciones de costos basadas en el análisis de las actividades y decisiones sobre reducción, eliminación o división de determinadas actividades.
Conclusiones
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[1]Se entiende por experto, tanto al individuo en sí como a un grupo de personas u organizaciones capaces de ofrecer valoraciones conclusivas de un problema en cuestión y hacer recomendaciones con un máximo de competencia,