4.3. Estrategias fiscales
4.3.1.  Estrategias fiscales utilizadas por las empresas comerciales sinaloenses

La gran diversidad de estrategias fiscales que las organizaciones sinaloenses han utilizado como herramienta para disminuir su carga tributaria dentro del marco legal les ha permitido permanecer en un mercado cada vez más competitivo. En este sentido para efectos de dar contestación a la interrogante número 2, se formulo la siguiente pregunta: ¿Cuáles son las estrategias fiscales que las empresas sinaloenses han implementado para disminuir su carga tributaria?. Ante esto, el directivo externo 1, expreso lo siguiente:
Yo creo que las empresas sinaloenses son tradicionalistas muchas veces el empresario sinaloense tiene temor de implementar estrategias fiscales sin embargo estrategias fiscales hay algunos negocios aquí en nuestro medio sinaloense que ya las están implementando, cuales son las estrategias?, bueno yo creo que las estrategias más bien es evitar buscar  medios legales para evitar el pago excesivo de impuestos, o sea no quiere decir que la estrategia fiscal o la disminución de la carga tributaria sea básicamente la evasión fiscal, sino que cualquier empresario, cualquier negocio tiene el derecho de buscar la forma de disminuir su carga tributaria legalmente aplicando los beneficios, las exenciones y los estímulos que están en las leyes fiscales , no tienen por qué tener temor, sin embargo aquí en Sinaloa siento que falta más que los empresarios apliquen estrategias fiscales es un campo virgen donde el profesional de esta área tiene que incursionar forzosamente para recomendar a las empresas sinaloenses el crecimiento, que paguen los impuestos normal de acuerdo a la ley y sin caer en la evasión. (Entrevista a directivo externo 1).
De acuerdo a lo anterior es importante precisar que el empresario sinaloense es conservador en materia fiscal, no arriesga nada por el temor a que la autoridad fiscal inicie sus facultades de comprobación, o sea le aplique una auditoria. El directivo externo 1 señala que cualquier empresario tiene el derecho y la libertad de buscar la forma de disminuir su carga tributaria legalmente aplicando los beneficios, exenciones y estímulos que están en la ley. Al respecto Moran Mendoza (2008, p.26-27), coincide con el directivo externo 1 al señalar que al implementar una estrategia fiscal existen beneficios fiscales explícitos e implícitos, por lo que respecta a los explícitos son aquellos que están establecidos en cualquiera de las leyes de carácter fiscal, mientras que los implícitos se refieren por interpretación de las leyes. Resulta difícil identificar los beneficios implícitos, ya que solamente con la experiencia de la persona que implementa una estrategia fiscal, así como el conocimiento de las disposiciones fiscales vigentes en su aplicación.
Moran Mendoza precisa que dentro de las disposiciones fiscales, el contribuyente localizara los beneficios fiscales explícitos que las mismas disposiciones fiscales señalan, tales como la disminución de pagos provisionales. Al respecto la Ley del Impuesto Sobre la Renta (LISR) aplicable a Personas Morales que tributan en el régimen general de ley, con fundamento en el artículo 15 Fracción II de la citada ley establece lo siguiente:
“Los contribuyentes que estimen que el coeficiente de utilidad que deben aplicar para determinar los pagos provisionales es superior al coeficiente de utilidad del ejercicio al que correspondan dichos pagos, podrán, a partir del segundo semestre del ejercicio, solicitar autorización para disminuir el monto de los que les correspondan. Cuando con motivo de la autorización para disminuir los pagos provisionales resulte que los mismos se hubieran cubierto en cantidad menor a la que les hubiera correspondido en los términos del artículo 14 de esta Ley de haber tomado los datos relativos al coeficiente de utilidad de la declaración del ejercicio en el cual se disminuyo el pago, se cubrirán recargos por la diferencia entre los pagos provisionales autorizados y los que les hubieran correspondido”
De lo anterior es claro que este beneficio fiscal esta explicito dentro del citado texto, al señalar la palabra “opción”, por lo que el contribuyente valorara esta “oportunidad” que el mismo legislador brinda.
Al respecto Sánchez Miranda (2008, p.140-141), señala que algunas causas que originan la posibilidad de disminuir los pagos provisionales son:
a).- Disminución de ingresos
b).- Aumento de las deducciones
c).- Disminución drástica de pasivos
d).- Perdida de bienes por caso fortuito (articulo 43 LISR)
Además, manifiesta el mismo autor en este sentido, para que esto se lleve a cabo deben realizarse estimaciones previas a la solicitud de disminución de pagos provisionales del ISR, elaborando un estado proforma fiscal, para determinar y sustentar que tales pagos serán en exceso, en relación con las operaciones de la empresa durante el ejercicio, porque los pagos provisionales se calculan con base en el factor de utilidad del año pasado o cinco anteriores y, por lo tanto, no representan la realidad del presente año.
Esta es una buena alternativa para los contribuyentes que se encuentran en una situación económica desfavorable, ya que es una forma de evitar realizar pagos provisionales a favor de las autoridades fiscales que más tarde se pueden considerar saldos a favor y así evitar solicitarlos en devolución.
Corona (2007, p.106), al respecto manifiesta que esta opción debe ser utilizada con “buen tino”, ya que si el resultado a favor que se decía no resulta así y a cambio de ello se da un saldo a cargo después de restar al impuesto del ejercicio los pagos provisionales, le implicara a la empresa el pago de actualizaciones y recargos por los pagos provisionales no efectuados.
Por lo que respecta a las exenciones específicas de impuestos, la legislación fiscal en diversas Leyes señala claramente exenciones a los particulares que aparecen ahí en el texto y estos deben ser utilizados cumpliendo rigorosamente los requisitos establecidos en la misma, gran parte de este tipo de ingresos se concentran en las personas físicas, tal es el caso del artículo 109 de la LISR, este articulo contiene 28 fracciones de conceptos de ingresos exentos que en algunos son exenciones parciales y otros de manera total.
Es importante considerar que la mayor parte de los conceptos de ingresos exentos anteriormente manifestados son por sueldos y salarios. En este sentido el empleador es responsable solidario por el incumplimiento de la retención del ISR que efectué al trabajador.
Tratándose de estímulos fiscales como beneficios fiscales explícitos, el artículo 16 de la Ley de Ingresos de la Federación (LIF) establece para el ejercicio fiscal del 2011 una serie de estímulos fiscales en el apartado A, el cual destacamos los siguientes:
I.- Para personas que realicen actividades empresariales excepto la minería para determinar su utilidad pueden deducir el diesel que adquieran para su consumo final, siempre que utilicen exclusivamente como combustible en maquinaria en general, excepto vehículos consistente en permitir el acreditamiento del Impuesto Especial sobre Producción y Servicios (IEPS), este estimulo también es aplicable a los vehículos marinos siempre que se cumplan con los requisitos emita el SAT.
II.- Las personas que utilicen el diesel en las actividades agropecuarias o silvícolas, podrán acreditar un monto equivalente a la cantidad que resulte de multiplicar el precio de adquisición del diesel en las estaciones y que conste en el comprobante correspondiente incluido el Impuesto al Valor Agregado (IVA), por el factor de 0.355, en lugar de aplicar lo dispuesto en el punto anterior. Este acreditamiento podrá efectuarse contra el ISR que tenga el contribuyente a su cargo correspondiente al mismo ejercicio en que se determine el estimulo o contra las retenciones efectuadas en el mismo ejercicio a terceros por dicho impuesto.
III.- Las personas que adquieran diesel para su consumo final en las actividades agropecuarias o silvícolas podrán solicitar la devolución del monto del IEPS que tuvieran derecho a acreditar, en lugar de efectuar el acreditamiento del punto anterior.
IV.- Se otorga un estimulo fiscal a los contribuyentes que adquieran diesel para su consumo final y que sea para uso automotriz en vehículos que se destinen exclusivamente al transporte público y privado, de personas o de carga, consistente en permitir el acreditamiento del IEPS. Este acreditamiento podrá efectuarse contra el ISR que tenga el contribuyente a su cargo correspondiente al mismo ejercicio en que se determine el estimulo o contra las retenciones efectuadas en el mismo ejercicio a terceros por dicho impuesto, incluso también en pagos provisionales.
V.- Se otorga un estimulo fiscal a los contribuyentes que se dediquen exclusivamente al transporte terrestre público y privado, de carga o pasaje que utilicen la Red Nacional de Autopistas de Cuota, consistente en permitir un acreditamiento de los gastos realizados en el pago de los servicios por el uso de la infraestructura carretera de cuota hasta en un 50 por ciento del gasto total erogado por este concepto. Este acreditamiento podrá efectuarse contra el ISR que tenga el contribuyente a su cargo correspondiente al mismo ejercicio en que se determine el estimulo o contra las retenciones efectuadas en el mismo ejercicio a terceros por dicho impuesto, incluso también en pagos provisionales.
Es importante destacar que en cada uno de los Estímulos Fiscales la LISR señala los sujetos que pueden aprovechar estos Estímulos, detalla en qué consiste cada uno, los requisitos a cumplir para tener el beneficio y además contra que Impuesto el contribuyente aplicara el Estimulo Fiscal.
Por lo que respecta a las deducciones especiales las personas físicas que se encuentren obligadas a presentar su declaración anual de ISR, el artículo 176 de la misma, señala que podrán hacer, además de las deducciones autorizadas en cada Capítulo de la LISR que les corresponda las siguientes deducciones personales:
I.- Honorarios médicos, dentales y gastos hospitalarios del propio contribuyente, para su cónyuge o para la persona con quien viva en concubinato y para sus ascendientes o descendientes en línea recta.
II.- Gastos funerales en la parte en que no excedan del salario mínimo general del área geográfica del contribuyente elevado al año, efectuados para las personas señaladas en el punto anterior.
III.- Los donativos no onerosos ni remunerativos otorgados a donatarias autorizadas por el SAT para recibir donativos deducibles, hasta por una cantidad que no exceda del 7% de los ingresos acumulables que sirven de base para calcular el ISR a cargo del contribuyente en el ejercicio inmediato anterior a aquel en el que se efectué la deducción.
IV.- Intereses reales pagados por créditos hipotecarios, contratados con instituciones integrantes del sistema financiero.
V.- Aportaciones voluntarias al sistema de ahorro para el retiro (SAR). El monto de la deducción será de hasta el 10% de los ingresos acumulables del contribuyente en el ejercicio, sin que dichas aportaciones excedan del equivalente a cinco salarios mínimos generales del área geográfica del contribuyente elevado al año.
VI.- Primas de seguros de gastos médicos del propio contribuyente, para su cónyuge o para la persona con quien viva en concubinato y para sus ascendientes o descendientes en línea recta.
VII.- Los gastos destinados a la transportación escolar de los descendientes en línea recta del contribuyente, cuando esta sea obligatoria en los términos de las disposiciones legales del área donde la escuela se encuentre ubicada o cuando para todos los alumnos se incluya dicho gasto en la colegiatura.
En el beneficio explicito del diferimiento de pagos y presentaciones, las mismas disposiciones fiscales expresan textualmente que los contribuyentes pueden diferir el pago de alguna contribución, así como la prórroga para la presentación de declaraciones.
La figura de la consolidación fiscal es otro beneficio explicito en la LISR que proporciona ventaja competitiva a los contribuyentes que tributan en el Titulo II de las personas morales del Capítulo VI del régimen de consolidación fiscal. El artículo 64 de la misma Ley menciona los requisitos para ser sociedad controladora, cuyo objetivo se pretende agrupar en una sola base gravable los resultados fiscales de un grupo y los requisitos son:
1.- Ser sociedad residente en México.
2.- Ser propietaria de más de 50% de otras sociedades controladas.1
3.- Que en ningún caso más de 50% de sus acciones sean propiedad de otra u otras sociedades (no se consideran las colocadas entre el gran público). Cuando se opte por consolidar debe continuarse con esta opción por un periodo mínimo de 5 años.
4.- La controladora solo presenta la declaración final consolidada.
5.- La controladora cuente con autorización de las controladas.
6.- Que la sociedad controladora cuente con la conformidad por escrito del representante legal de cada una de las controladas.
7.- Que la controladora obtenga la autorización del SAT para determinar su resultado fiscal consolidado.
8.- Todas, tanto las controladas como la controladora deben de dictaminar sus estados financieros para efectos fiscales por contador público en los términos del Código Fiscal de la Federación (CFF), durante los ejercicios por los que opten por el régimen de consolidación. Los estados financieros que correspondan a la sociedad controladora deberán reflejar los resultados de la consolidación fiscal. 
Las grandes ventajas fiscales explicitas en empresas de grupo generalmente es buena la consolidación fiscal, porque al pagar el ISR permite la deducción inmediata de perdidas fiscales de ejercicios anteriores por parte de empresas controladas del grupo, el cual permite presentar una sola declaración anual por la consolidación fiscal. Otro de los objetivos principales de la consolidación fiscal de estados financieros es que permite el diferimiento del pago de impuestos, sobre todo al utilizar las figuras de fusión y escisión de sociedades que posteriormente serán analizadas.
En el caso del Impuesto Empresarial a Tasa Única (IETU), el artículo 13 de la misma señala que las sociedades controladas y la controladora consideraran como ISR propio del ejercicio, el ISR que entregaron a la sociedad controladora, mismo que se considerara como efectivamente pagado en los términos del artículo 8. Este beneficio explicito en la Ley del IETU permite el acreditamiento  del ISR pagado por parte de las sociedades controladas dentro de la figura de la consolidación fiscal.
Por lo que respecta a la escisión de sociedades, Moran Mendoza (2008, p.171), señala que se da la escisión cuando una sociedad denominada escindente decide extinguirse y divide la totalidad o parte de su activo, pasivo o capital en dos o más partes que son aportadas en bloque a otras sociedades de nueva creación denominadas escindidas; o cuando la escindente, sin extinguirse aporta en bloque parte de su activo, pasivo y capital social a otra u otras sociedades de nueva creación. El mismo autor manifiesta que existen dos clases de escisión la total y la parcial:
1.- Escisión Total.- Cuando una sociedad mercantil desaparece y su patrimonio social se reparte entre dos o más sociedades de nueva constitución en la proporción que se señale en el acta de asamblea extraordinaria.
2.- Escisión Parcial.- Sin desaparecer la sociedad, divide su patrimonio social, para que con esa porción se constituya el capital de una nueva sociedad o se creen varias sociedades.
El objetivo de esta figura en términos generales consiste en la división de bienes y actividades que se transmiten a otra u otras, sin que se extinga la sociedad transmisora y en donde subsisten los mismos capitales, accionistas y únicamente de desconcentran las sociedades para operar de acuerdo con otras formas de organización que su operación comercial, productiva, bursátil, económica, jurídica o financiera los obliga. Los grupos corporativos importantes para enfrentar a la competencia realizan esta estrategia para disminuir sus costos y aprovechar los estímulos y beneficios fiscales establecidos en la legislación fiscal que por actividad, por ingresos, por forma de tributar ya sea persona física o persona moral y además implementan la figura jurídica y fiscal que más convenga a sus necesidades como grupo.
Moran Mendoza (2008, p.171-172), señala que en materia fiscal la escisión no se considera enajenación cuando ocurra lo siguiente:
1.- Los accionistas propietarios de 51% de las acciones con derecho a voto de la sociedad escindente y escindidas sean los mismos por un periodo de dos años, contados a partir del año inmediato anterior a la presentación del aviso.
2.- Desaparezca una sociedad con motivo de la escisión, la sociedad escindente designe a la sociedad que asume la obligación de presentar declaraciones de impuestos del ejercicio e informativas.
3.- La sociedad escindente traspasara proporcionalmente a las sociedades escindidas:
a). La utilidad fiscal neta
b). Pérdidas fiscales pendientes de amortizar; y
c). Cuenta de capital de aportación
4.- Los activos, pasivos y capital que traspasen las escindidas, no se consideraran como una enajenación cuando se cumpla con los requisitos del CFF.
5.- El monto de los pagos provisionales enterados por la escindente no podrá traspasarse a las sociedades escindidas, la totalidad de estos pagos serán acreditables contra el ISR determinado por la escindente.
6.- Las sociedades escindidas recibirán los activos, pasivos y capital de los mismos valores, con derechos y obligaciones iguales que tenían con la escindente.
7.- Tendrán obligación de efectuar pagos provisionales, a partir de su inicio de operaciones, con el mismo coeficiente de utilidad que tenia la escindida.
La fundamentación legal de la escisión de sociedades en materia fiscal parte del CFF en el artículo 14 Fracción IX, 14-B Fracción II y 15-A. En el caso de ISR articulo 14 penúltimo párrafo, 20 Fracción V.
Otro beneficio fiscal explicito en las disposiciones fiscales es el caso de fusión de sociedades, al respecto Moran Mendoza (2008, p.167), señala que es la combinación de dos o más entidades en una sola, creando una nueva sociedad o subsistiendo alguna de estas denominada fusionante y desapareciendo las demás, denominadas fusionadas, mediante la fusión de sociedades mercantiles se extingue una o varias compañías independientes, subsistiendo una de ellas o naciendo otra, la cual absorbe el activo y el pasivo de las sociedades fusionadas, cabe destacar que en la fusión se disuelven las sociedades, pero no se liquidan.
Los objetivos que persigue la fusión de sociedades son los siguientes:
1.- Reestructura de las empresas con el objeto de hacer eficiente la operación y consecuentemente maximizar rendimientos.
2.- Disolver una sociedad sin liquidarla.
3.- Reducir la carga impositiva.
4.- Simplificación administrativa y reducción de costos.
5.- Aprovechamiento de pérdidas por parte de la fusionante, en su caso.
Contablemente existen dos clasificaciones en el caso de la fusión y estos son las que a continuación se señalan:
I).- Vertical
a).- Cuando la sociedad fusionante posee la mayoría de las acciones de la fusionada; la fusionante cambia su inversión en acciones de la fusionada por los recursos y obligaciones de esta.
b).- Es aquella en que desaparecen como accionistas los propietarios de la mayoría de las acciones de la compañía fusionada.
c).- En este tipo de fusión habrá utilidad o perdida fiscal.
II).- Horizontal
a).- Cuando los accionistas de la fusionada cambian sus acciones por las que emita la fusionante.
b).- Los accionistas de la compañía subsistente son sustancialmente los mismos accionistas que las personas que poseían la mayoría de las acciones de la compañía fusionada y de la compañía fusionante, antes que se consumara la fusión.
c).- En este tipo de fusión no hay resultado fiscal.
Es muy importante considerar algunos puntos antes de tomar la decisión de llevar a cabo la figura de la fusión. Estos son algunos de ellos:
1.- Evaluar los aspectos fiscales, legales, laborales y financieros de la fusión.
2.- Considerar si al fusionar surge una sociedad o una de las que existen queda como fusionante.
3.- Ver el efecto de las perdidas pendientes por amortizar, saldos por depreciar de los activos fijos, inventarios, composición del capital, etc.
4.- Cumplir con los requisitos del CFF para que la fusión no se considere enajenación en el aspecto fiscal.
Derivado a lo anteriormente señalado, también es interesante considerar algunas implicaciones fiscales que manifiesta Moran Mendoza (2008, p.169) respecto a la figura de la fusión.
a).- No se considera como una enajenación de bienes aportados de las fusionadas a la fusionante; cuando la sociedad que subsiste, o la que surge, presente la declaración del ejercicio, que corresponda a las fusionadas.
b).- Terrenos: se considera como monto original de la inversión y fecha de adquisición el que correspondía a la fusionada.
c).- Inversiones: se considera como fecha de adquisición, el que correspondía a la fusionada y se deduce solo el monto pendiente de deducir.
d).- Inversiones en acciones: el costo comprobado de adquisición será el costo promedio que tenían en la fusionada al momento de la fusión.
e).- Acciones emitidas: el costo comprobado de adquisición será el costo promedio por acción que hubieran tenido las acciones que se canjearon por cada accionista, la fecha de adquisición será la fecha de canje.
f).- Pérdidas fiscales:
1.- Fusionante.- Podrá amortizar su pérdida contra utilidades generadas en otros giros.
2.- Fusionadas.- No pueden transmitir el derecho de amortizar las perdidas a la fusionante, por lo que estas se pierden; y
3.- Utilidad fiscal neta.- El saldo de esta cuenta se traspasa de las fusionadas a la fusionante.
Los beneficios fiscales explícitos que anteriormente fueron expuestos son solamente una parte de la legislación fiscal vigente que expresamente señalan las oportunidades que el particular aprovecha para disminuir su carga tributaria, sin embargo también existen beneficios implícitos que estos son de interpretación, habilidad y creatividad por parte del estratega o sujeto capaz que implementara la estrategia fiscal para el contribuyente.
En este sentido los beneficios fiscales implícitos son decisiones que el contribuyente conjuntamente con el asesor fiscal deberán decidir, tales como por ejemplo: la decisión y tratamiento fiscal por la adquisición de inversiones en activos fijos, ahí resultan varias preguntas que de acuerdo al régimen fiscal de tributación serán deducibles, si es persona física o persona moral, se adquieren con recursos propios o por financiamiento, será por arrendamiento financiero, en fin son varias interrogantes que deberán de definir y elegir la que obtenga mayores beneficios tanto financieros como fiscales.
Las políticas fiscales que cada empresa define son totalmente distintas, porque cada asesor fiscal y empresario conjuntamente observan un panorama distinto y emplean estrategias financieras y fiscales que les permiten cada vez ser más competitivos ante el entorno.  
Con el objetivo de obtener más información respecto a las estrategias fiscales utilizadas por las medianas empresas comerciales sinaloenses, el directivo externo 2 señaló que:
Uno de los más importantes que ha habido es un esquema denominado outsourcing, el cual consiste en mandar a todos o a la mayor parte de los empleados a otra empresa, una empresa pagadora de servicios, hay otras que también existe lo que es la separación de las operaciones llámese ingresos y egresos, es decir una gasta y la otra es el ingreso. También una de las estrategias que han existido son las cooperativas, las copropiedades y la Asociación en Participación. Algunas ya no son aplicables porque fiscalmente ya no son buenas. (Entrevista a directivo externo 2).
En el mismo sentido, el directivo externo 3 manifestó lo siguiente:
Son varias estrategias, dependiendo el giro, la actividad que estas desarrollando, se han implementado varias cuestiones de estrategias fiscales para disminuir la carga, podemos mencionar varias en cuestión de planeación fiscal se ha dado mucho en últimas fechas, el tema que no podemos dejar de mencionar es el famoso outsourcing la cuestión de una estrategia que han empleado las empresas sinaloenses en la cuestión de disminución de carga fiscal, carga tributaria y en materia de seguro social, apartando lo que es la operación del negocio a una empresa que maneja personal y la otra que está operando la actividad que está desarrollando, es una estrategia que se está empleando y que ya tiene algunos años que se ha venido incrementando un poco mas esta situación, otro tipo de estrategias que han hecho mucho en cuestión del área agrícola que es lo que predomina en las empresas Sinaloenses es ver la cuestión financiera, en el uso de la inversión o no, cuando surge lo del IETU ha iniciado a repercutir mucho en la cuestión de que en ISR tenían perdidas y no pagaban Impuesto Sobre la Renta pero empezaron a generar IETU, entonces esas estrategias de ver como aplacabas el IETU se ha venido a cuestiones fiscales financieras de incrementar mas la inversión que estas operando, compras más activos, para evitar el pago de este impuesto y ahorita actualmente también se está manejando mucho las estrategias en cuestión del IDE, muchas empresas les empezó a repercutir la cuestión del financiamiento tributario del flujo del efectivo, mas aquellas que venden en efectivo, se ven en la incomodidad de pagar un tres por ciento cada vez que le depositan de impuesto, esas empresas son las que han empezado a utilizar estrategias de tipo fiscal en las cuales tratan de disminuir esa carga tributaria para poder tener flujo de efectivo y poder estar cubriendo ese pago, entonces son de las más comunes ahorita que están en el mercado, el IETU, el IDE y la cuestión tributaria de los trabajadores. (Entrevista a directivo externo 3).  
Tanto el directivo externo 2 como el 3 coinciden que en los últimos años las medianas empresas comerciales sinaloenses han utilizado la figura del outsourcing como una alternativa competitiva.
De acuerdo con Orozco (2010, p.443) para poder fortalecerse la empresa, es necesario aliarse, buscar la colaboración de otras empresas, que tengan como objetos social o actividad preponderante el servicio que requerimos, es decir que sean personas que de manera habitual ofrecen servicios técnicos o especializados, mismos que satisfagan las necesidades requeridas. El mismo autor señala que este contrato atípico, últimamente ha incrementado su utilización, ya que es una herramienta operativa-jurídica que permite la gestión con la finalidad de obtener beneficios y minimizar costos y gastos, esto es una forma de operar que las micro pequeñas y medianas empresas ( MIPYMES), pueden emplear porque propicia el desarrollo de la misma, sin tener la necesidad de tener una plantilla alta de personal y tener que incurrir en el costo de la administración y capacitación del mismo, y sin embargo si le permite cumplir con las funciones de sus áreas básicas operativas y administrativas.
Las prácticas productivas y exigencias para ser competitivos cada día son más dinámicas, debido entre otros aspectos, a las variables condicionantes del mercado y de exigencias como la severa competencia que puede llegar a darse con miles de competidores y en constante búsqueda de innovaciones y prácticas.
En un estudio realizado por la Organización Internacional del Trabajo (OIT) acerca de la reestructuración productiva, se anota que el outsourcing y la subcontratación se incrementa debido a la fuerte presión sobre la competencia y la modificación de la gestión estratégica de las empresas, así como a la contracción de la demanda de la economía y a la segmentación de los mercados. La práctica de outsourcing se considera como una ventaja que permite una mejor y mayor integración de las empresas de menor tamaño, a los procesos de manufactura y ensamble de bienes y servicios y una estrategia de fortalecimiento de las cadenas productivas y mejora del empleo en los países.
El outsourcing es una estrategia operacional mediante la cual se contrata a un tercero para que realice una parte o el total de un proceso interno de una organización productiva o de servicios, esto mediante la evaluación de los servicios proporcionados por el proveedor externo. (Ovalles, 2011, p.54).
La definición anteriormente manifestada es también denominada tercerización, subcontratación, sustitución patronal, intermediación laboral y hasta suministro de personal temporal. El término "outsourcing", es una palabra de origen norteamericano que está compuesta por las palabras "out" (afuera o externa) y "source" (fuente), nos da la idea de considerar una fuente externa de servicios, en otros términos significa surtirse o abastecerse desde afuera.
Para Orozco (2010, p.443), el outsourcing es un contrato atípico debido a que no existe en la legislación, además que ha sido un contrato con demasiada polémica creada en su alrededor, que va desde que la OIT lo considera como un contrato de subcontratación. Pero lo más importante es que en México, se ha venido desarrollando a finales de los noventas. Con sus altibajos, pero la de mayor riesgo es cuando se pretende utilizar como un medio para omitir derechos laborales como son las cargas sociales y la retención del ISR sobre el ingreso, es decir la utilización para la simulación 2, de ahí el nacimiento de las prácticas ilícitas.
El término "outsourcing", hoy en día es algo común, es decir, no es un término nuevo en nuestro entorno empresarial ya que la mayoría de las empresas lo adoptan con la finalidad primordial de optimizar el recurso humano, eliminando la responsabilidad laboral de las mismas empresas, y bien, de esta forma reducen gastos destinados al cálculo, elaboración y pago de nómina, así como lo relativo a trámites y gestiones que en su lugar enfocan aun más sus objetivos y aumentan su productividad dentro del giro empresarial en que se encuentren.
Rothety y Robertson (1996, p.4), señala que el outsourcing debe considerarse a la luz de otras dos decisiones gerenciales: la cuestión sobre fabricar o comprar y la fijación correcta del tamaño, es decir, encontrar el tamaño correcto, o la cantidad correcta de personal para una organización. Ambas decisiones son centrales para la estrategia del outsourcing. Esta figura podría definirse como la acción de recurrir a una agencia exterior para operar una función que anteriormente se realizaba dentro de una compañía.
Sin embargo, debemos decir que existen diversos enfoques de outsourcing tales como lo es el fiscal, que es un esquema legal meramente y administrativo con la finalidad de deducir  en su totalidad el gasto primordial de toda empresa, su nómina empresarial, aunado a generar a la comunidad empresarial una optimización y ahorro respecto a las cargas sociales y fiscales que esta misma nómina empresarial genera, ya que actualmente el personal administrativo y sueldos directivos de las empresas, es quien genera una mayor carga social y fiscal.
Moran Rocha (2007), señala que cuando una empresa o empresario decide trabajar bajo este esquema, busca tener beneficios operativos reales que a la larga, no se traduzcan en problemas, al haber optado por este sistema de operación de empresa, tales como:
1.- Incremento de su pasivo contingente
2.- Demandas laborales y sindicatos
3.- Problemas del seguro social, Infonavit o autoridades hacendarias
4.- Problemas derivados de la contratación directa de personal, de la operación directa de alguna actividad distinta, colateral o conexa a la de su objeto social o negocio propiamente dicho
Desde el punto de vista administrativo, es una herramienta importante, porque se tienen las ventajas de recibir un servicio que puede ser especializado y calificado, por un tiempo determinado, adecuarlo de una manera flexible a las necesidades de la empresa, sin embargo, no todo es susceptible que se lleve a cabo a través de outsourcing, por ejemplo las áreas estratégicas de la empresa, aquellas que lleven el conocimiento propio de la empresa como la forma de crear un producto, áreas donde se maneje el efectivo de la empresa (Martínez Gutiérrez, 2008).
Actualmente, las empresas a través de sus representantes y/o directivos deben y desean cumplir en tiempo y forma con sus obligaciones sociales y fiscales; sin embargo, con la implementación de nuevos tributos que sobrepasan la capacidad real contributiva de las empresas, resultan meramente mermadas en el cumplimiento de dichas obligaciones, ya que en ocasiones la falta de liquidez impide ese cumplimiento oportuno, generando como consecuencia cierta contingencia fiscal, por lo que de ahí deriva la tarea de encontrar el mejor esquema legal aplicable a efecto de cumplir oportunamente con dichas obligaciones mediante una debida planeación legal fiscal, sin que se vea afectada la propia liquidez de las empresas.
El contrato del outsourcing es el instrumento legal del que parten los derechos y obligaciones para las partes que en el intervienen y generan asimismo obligaciones fiscales, razón por lo cual es insoslayable que toda empresa tenga la obligación de analizar con lupa el contrato fuente de derechos y obligaciones del mismo.
Por lo que respecta a la seguridad social de los trabajadores, el día 9 de Julio de 2009, se publicó en el Diario Oficial de la Federación (DOF) las reformas a la Ley del Seguro Social (LSS) en materia de intermediarios laborales (outsourcing), cuyos aspectos más importantes son los siguientes:
Por lo que respecta a los sujetos obligados, se reforma el artículo 5 de la Ley, ampliando el término de sujeto obligado a retener las cuotas y realizar el pago de las mismas, al incluir la frase “… y los demás que se establezcan en esta ley.”, cuya finalidad es incorporar las modificaciones de fondo en materia de intermediación laboral.

Dentro de la exposición de motivos, se señala que mediante la figura de la subcontratación o la intermediación laboral, puede simularse una situación que implique la elusión o evasión en la correcta determinación y el pago de la cuota que en derecho deba aplicarse, y además se presenta quienes abusan de estos esquemas para simular actos jurídicos laborales y mediante prácticas abusivas y simuladoras evaden las obligaciones que les confiere la Ley en detrimento de los derechos de seguridad social de los trabajadores, y que por ello es necesario que se considere el establecimiento de la obligación solidaria entre los patrones y quienes subcontraten los servicios, quedando este último como responsable del pago de las cuotas en caso de que el patrón incumpla con sus obligaciones en materia de seguridad social.

Por lo anterior se reforma el artículo 15-A de la Ley, a fin de establecer como mecanismo de control las declaraciones informativas al Seguro Social (DISS), las cuales son obligatorias tanto para el patrón como para el beneficiario de los servicios.
Ahora bien, la información que se deberá proporcionar será la siguiente:

De las partes del contrato:

_ Nombre, denominación o razón social;
_ Clase de persona moral de que se trate, en su caso;
_ Objeto social;
_ Domicilio social, fiscal y, en su caso, convencional para efectos del contrato;
_ Número del Registro Federal de Contribuyentes y de Registro Patronal ante el IMSS;
_ Datos de su acta constitutiva, tales como número de escritura pública, fecha, nombre del notario público que da fe de la misma, número de la notaría y ciudad a la que corresponde, sección, partida, volumen, foja o folio mercantil, en su caso, y fecha de inscripción en el Registro Público de la Propiedad y el Comercio;
_ Nombre de los representantes legales de las partes que suscribieron el contrato.

Del contrato:

_ Objeto;
_ Periodo de vigencia;
_ Perfiles, puestos o categorías indicando en este caso si se trata de personal operativo, Administrativo o profesional y, el número estimado mensual de trabajadores u otros sujetos de aseguramiento que se pondrán a disposición del beneficiario de los servicios o trabajos contratados.

Sin embargo, a través del artículo segundo transitorio del decreto, se establece que durante el plazo de 250 días – sin señalar a partir de qué fecha –, el patrón deberá proporcionar adicionalmente, a la información señalada, lo siguiente:

_ El monto mensual estimado de la nómina de los trabajadores puestos a disposición del beneficiario,
_ Los domicilios donde se prestarán los servicios,
_ Así como señalar si el beneficiario es responsable en cuanto a la dirección, supervisión y capacitación de los trabajadores.

Lo anterior, significaría que a partir del 10 de julio de 2009 y hasta el 5 de julio de 2010, fecha probable de cumplimiento de los 250 días, el patrón deberá informar al Instituto, lo establecido en el quinto párrafo del artículo 15-A y además lo señalado en el artículo transitorio, en documento impreso, o en medios magnéticos, digitales o de cualquier otra naturaleza, conforme a las reglas que emita el Consejo Técnico del Instituto Mexicano del Seguro Social (CTIMSS), las cuales a la fecha no se han publicado.

Por otro lado, conforme a lo señalado, la primera DISS deberá presentarse a más tardar el 21 de octubre, y únicamente deberá abarcar los contratos celebrados a partir del 10 de Julio de 2009, cumpliendo con ello la garantía de irretroactividad de las leyes, lo anterior siempre y cuando se publiquen las reglas correspondientes de forma oportuna, sin embargo se considera que falto establecer dicha precisión a través de un artículo transitorio, para brindar una certeza jurídica.

En este sentido, se pude concluir que surgen dos nuevas obligaciones para los patrones que proporcionen trabajadores, así como para los beneficiarios de los mismos y que son:

1. Proporcionar información de forma trimestral, respecto de las partes que contraten y del
Contrato mismo, además de,

2. Incorporar a los trabajadores a un sistema de cómputo relacionándolo con el beneficio del servicio que previamente autorizara el Instituto.

Es importante mencionar, que dentro de la reforma que se analiza, no se estableció quien elaboraría el sistema de cómputo, ya que solo se indico que este sería autorizado por el Instituto. Adicionalmente, no se debe perder de vista, por parte del beneficiario del trabajo, la responsabilidad solidaria que pudiera asumir en el caso de que el patrón no cumpla con las obligaciones señaladas en ley.

Por último, se debe de evaluar el impacto administrativo y fiscal que se tendrá al optar por presentar la solicitud, de que se cuenten con registros patronales por cada clase y con ellos inscribir a los trabajadores a nivel nacional.

Por lo anterior, es importante considerar todas las precauciones necesarias para no caer en algunos de los supuestos que motiven una revisión por parte de la autoridad, analizando con cautela y escepticismo los esquemas que diversos proveedores de servicios de outsourcing lleguen a ofrecer. No obstante, el outsourcing es una realidad que llegó para quedarse. Todas las empresas necesitan en algún momento de servicios externos, tales como asesoría fiscal, legal, contable, administrativa, etc., y el contratar a un proveedor externo no significa que estén realizando prácticas fiscales indebidas. Consideramos que un esquema de outsourcing, siempre que sea genuino y derivado de la interpretación armónica de las leyes fiscales, mercantiles, de seguridad social y civiles de una manera natural, constituye una herramienta factible que se puede utilizar sin preocupaciones, pero cuando se trate de conceptos interpretados de manera artificial e irracional, debemos de evitarlos para no correr el riesgo de créditos fiscales, que además están confirmados por la mayoría de los tribunales.

Por lo que respecta al directivo externo 4 señaló lo siguiente:
En relación a esta pregunta, es lamentable que la vocación de la empresa este siendo distraída precisamente por otros ánimos y por otros intereses que no son la de generación de riqueza, creemos que el gobierno debe de asumir su responsabilidad en el tema de seguridad y en el tema de facilitador hacia las empresas y hacia el ciudadano para vivir tranquilos y en paz y vivir también generando riqueza para nuestra comunidad y para nuestro país, creo que es lamentable que cada vez necesitemos mas asesores, primeramente contables, luego fiscales, laborales, legales, ambientalistas, de cualquier materia que se le pueda ocurrir a gobierno generar una ley o una responsabilidad que le quiera transmitir al mismo ciudadano, a la misma empresa, entonces tener que buscar una estrategia para ver cómo podemos cumplir debido a la dificultad porque presentan generalmente estas normas o estas leyes para la tributación, creemos que ha sido una manera complicada desde su origen siempre, nosotros abogamos por una forma más sencilla de tributar y sobre todo de disminuir la carga fiscal. (Entrevista con directivo externo 4).
Bajo esta perspectiva, GM ha utilizado estrategias fiscales en los últimos años, al respecto los directivos responden de la siguiente manera.
El directivo 1 señala lo siguiente; 
Más que estrategias fiscales es ponernos a trabajar siendo lo más conservadores posibles, cuidando todos los activos de la empresa, aprovechando al máximo, cuidar los gastos hasta el último detalle y aprovechando todas las coyunturas y las leyes de nuestro país nos facilitan. Ahora bien nosotros como grupo no utilizamos los términos de estrategias fiscales porque para las autoridades fiscales lo equiparan como evasión fiscal, el termino más certero son “oportunidades”, si porque son las oportunidades que se encuentran dentro de las disposiciones fiscales. Por lo que respecta a las oportunidades que actualmente en materia fiscal estamos utilizando son el outsourcing y la división o separación de ingresos por las diversas actividades que se desarrollan. (Entrevista con directivo GM 1).
Mientras que el directivo 2 manifiesta que:
Tengo conocimiento de que el grupo utiliza algunas estrategias fiscales que dentro del marco legal son permitidas, tal es el caso de la subcontratación de personal o denominado outsourcing, además otras empresas lo están llevando a cabo en la práctica. Este grupo es muy conservador y utiliza los beneficios establecidos en la ley solamente en los casos que no representen riesgos y contratiempos. Otra estrategia fiscal es referente al arrendamiento de los bienes inmuebles propiedad de los socios que son rentados al grupo morsa. (Entrevista con directivo GM 2).
Ambos directivos de GM coinciden que la empresa en los últimos años ha utilizado la figura del Outsourcing como una estrategia fiscal que ha permitido beneficios al grupo, además es interesante el concepto que manifiesta el directivo 1, al considerar a las estrategias fiscales por el concepto de “oportunidades” y es un término más certero, hace la aclaración porque al referirse “estrategias fiscales” el fisco siempre lo equipara como evasión fiscal. En este sentido, el directivo 1 de GM reafirma que dentro de las disposiciones fiscales siempre se encontraran opciones para los contribuyentes que permiten disminuir su carga tributaria y estas son oportunidades que debemos de aprovechar.

Por lo que respecta al directivo 2 de la empresa, manifiesta que GM utiliza la subcontratación de personal o el denominado outsourcing, que en los últimos años han representado beneficios fiscales y laborales. Es importante destacar que desde el día en que inició operaciones Mayoreo Occidental Refaccionario, SA de CV, el 8 de Abril de 1978 como comercializadora de refacciones automotrices no presentaba algún cambio en su situación fiscal respecto a la denominación o razón social. Fue hasta el día 5 de noviembre de 1999, fecha en el cual por acuerdo del consejo directivo, así como por recomendaciones de sus asesores externos optan por crear la figura de la escisión. Los motivos que originaron la escisión de MORSA, principalmente fue que en esas fechas el personal de la empresa percibían en promedio de participación de los trabajadores en las utilidades de la empresa (PTU) el equivalente de seis meses de sueldo, cantidad muy excesiva, de acuerdo con información proporcionada por el Contralor.
La estrategia fiscal y laboral que implemento el Grupo en las fechas anteriormente señaladas son las siguientes: MORSA se convierte en prestadora de servicios y modifica su escritura constitutiva referente al objeto social, así como los socios que participan en ella y surge una nueva persona moral a la cual se le enajenan los bienes denominada Grupo MORSA de México SA de CV, cuya actividad preponderante es la comercialización de refacciones automotrices. Por tal motivo, son dos empresas, MORSA que es la prestadora de servicios que continua con los trabajadores, y la otra es la comercializadora (Grupo MORSA de México, SA de CV) que surge con fecha 5 de noviembre de 1999.3  
Derivado a lo anterior, es importante destacar que por lo que respecta a los trabajadores de MORSA continúan con los mismos derechos y obligaciones laborales, al igual que con las mismas prestaciones. Esta empresa factura los servicios prestados a Grupo MORSA de México, SA de CV, motivo por el cual esta última empresa se dedica realmente a su actividad y no se distrae por motivos de la contratación de nuevo personal, pagos de sueldos, aguinaldos, vacaciones, prima vacacional, pago de PTU, horas extras, pago del seguro social, Infonavit, seguro de retiro, impuesto sobre nominas, etc.
El ahorro en materia de contribuciones y seguridad social que representa al grupo es considerable. Derivado a esta alternativa el grupo se consolida y tiende al crecimiento, el cual para el 27 de abril del 2005 constituye una nueva empresa denominada Personal Estratégico, S.C., el cual es otra prestadora de servicios (outsourcing) para la comercializadora, cuyos socios son únicamente personal directivo de Grupo.
Otra forma de disminuir su carga tributaria, que como resultado de la entrevista es la división o separación de ingresos por las diversas actividades que desarrollan, tal es el caso del arrendamiento de bienes inmuebles propiedad de los socios que son rentados al grupo. De esta manera, cada propietario del bien inmueble declara sus impuestos permitiendo no trastocar la situación financiera de la empresa. Al respecto, tanto el directivo 1 como el directivo 2 coinciden en que esta forma de separación de ingresos los socios obtienen beneficios fiscales al respecto.

Las inquietudes que resultan derivado a estos cambios que grupo MORSA implementó es referente al clima laboral que existe en la empresa. En este sentido el contralor manifiesta que el trabajador se le ha compensado atraves de una gran diversidad de prestaciones en dinero y en especie, como lo muestra la baja rotación de trabajadores. En este sentido es realmente meritorio los reconocimientos que grupo MORSA en los últimos años ha recibido, principalmente el logro obtenido de acuerdo con la revista Expansión del mes de Mayo del presente año el cual es considerada en la posición número 18 del ranking de las súper empresas en México en el rango de entre 501 y 3,000 empleados, cabe destacar que actualmente el grupo tiene 561 colaboradores (Heredia, 2011, p.64). Esta evaluación considera la cultura organizacional en los siguientes factores o parámetros revisados:4

a). Liderazgo.- La habilidad para influir en los colaboradores y dirigirlos a cumplir las metas de manera efectiva y eficiente.
b). Resonancia.- El grado en que las comunicaciones y los valores de la empresa se transmiten y resuenan en la organización.
c). Cohesión organizacional.- El grado de unión determinado por el nivel de compromiso y el deseo de los integrantes de pertenecer a ese grupo.
d). Satisfacción laboral.- El placer, gusto o complacencia que obtiene un colaborador con su trabajo.
e). Comunicación.- Compañías que a través de la transparencia y la honestidad dan confianza y motivan a sus empleados para la obtención de sus metas.
f). Motivación de logro.- Procesos y comportamientos dirigidos a la obtención del logro, que motivan las acciones individuales y de equipo.
g). Crecimiento.- Avance tanto en lo personal como en lo profesional, de los integrantes de la empresa.
h). Aplicación de políticas, procedimientos y practicas.- La correcta definición y el respeto de las políticas de la organización.
i). Relación laboral no desgastada.- Se da cuando los individuos dejan o ya no desean formar parte de la cultura de la empresa.
j). Responsabilidad social.- Compromiso que tienen las personas y la institución para promover el bienestar de la sociedad en su conjunto.
El otro rubro que fue auditado es referente al clima organizacional el cual evaluaron los siguientes parámetros:
a). Motivación.- Fuerzas que determinan la dirección, la forma, la intensidad y la persistencia del trabajo.
b). Justicia o imparcialidad.- La aplicación de justicia, con rectitud y equidad en todas las facetas y niveles de la empresa. Elementos como raza, sexo, condición social y meritocracia.
c). Condiciones de trabajo.- Los medios, el entorno y las situaciones en las que los colaboradores desarrollan sus actividades. Elementos como la flexibilidad, la seguridad, la salud y la estabilidad.
d). Organización temporal del trabajo.- Como se distribuye la carga laboral, de acuerdo con los objetivos de la empresa y las metas de cada colaborador.
e). Herramientas para mejorar el desempeño.- La disponibilidad de herramientas junto a las condiciones suficientes para que un empleado pueda realizar sus objetivos y conseguir sus metas.
f). Salarios e incentivos.- Remuneración y retribución, acorde con la recompensa que debe recibir cada empleado por su trabajo. También incluyen prestaciones.

Bajo esta perspectiva, Aranguiz (2011, p.72), señala que las súper empresas evolucionan muy rápido cada año, el cual hacen pequeños ajustes que cambian su cultura, lo cual afecta directamente las creencias y los valores de la organización, y que mejoran, en gran medida, su clima organizacional, una reconocida ventaja frente a la competencia y al mercado, estos cambios hacen que una empresa avance o a veces retroceda en alguno de los 10 factores de cultura, y en su efecto en los seis factores medidos por el ranking de Expansión de clima organizacional. El mismo autor, menciona que las súper empresas son aquellas que logran identificar esos pequeños ajustes que en su contexto competitivo, cultura, clima y contexto humano logran avanzar hacia la cima, consistentemente.

En este sentido, es importante resaltar estos grandes logros obtenidos al ser considerada como una empresa que mantiene una cultura y un clima organizacional acorde con los estándares revisados.

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